Σχετικά με το προαναφερόμενο θέμα και ύστερα από ερωτήματα φορολογούμενων και ΔΟΥ, όσον αφορά την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 18 του Ν.2992/2002 (ΦΕΚ 54/Α’/20.3.2002), με το οποίο τροποποιούνται οι διατάξεις των άρθρων 35, 36 και 55 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν.2859/2000), λαμβανομένης υπόψη και της διαδικασίας η οποία ορίζεται με την υπ’ αριθ. 1048281/2583/529/Α0014/ΠΟΛ.1174/4.6.2002 ΑΥΟ, παρέχουμε αναλυτικότερα τις ακόλουθες οδηγίες και διευκρινίσεις για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:

1. Έννοια του υπόχρεου – Ορισμός φορολογικού εκπροσώπου

Με τις διατάξεις του άρθρου 35 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν.2859/2000) ορίζονται οι υπόχρεοι στον φόρο, δηλαδή τα πρόσωπα που έχουν υποχρέωση να υποβάλουν τις σχετικές δηλώσεις και να αποδίδουν στο Δημόσιο τον φόρο στις ενεργούμενες από αυτά πράξεις παράδοσης αγαθών, ενδοκοινοτικής απόκτησης αγαθών και παροχής υπηρεσιών που διενεργούν, καθώς και στις εισαγωγές αγαθών.
Κατά κανόνα, η έννοια του υπόχρεου στον φόρο συμπίπτει μ’ αυτή του υποκείμενου στον φόρο. Διευκρινίζεται όμως στο σημείο αυτό ότι στην έννοια του υποκείμενου εμπίπτει τόσο ο υποκείμενος ο
οποίος πραγματοποιεί φορολογητέες πράξεις ή πράξεις απαλλασσόμενες από τον φόρο με δικαίωμα
έκπτωσης, όσο και ο υποκείμενος στον φόρο ο οποίος πραγματοποιεί απαλλασσόμενες πράξεις χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου [άρθρο 22 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν.2859/2000)].

Σύμφωνα με τις νέες διατάξεις, από την 1.1.2002 καταργήθηκε η υποχρέωση ορισμού φορολογικού αντιπροσώπου στην περίπτωση κατά την οποία υποκείμενος στον φόρο εγκατεστημένος σε άλλο κράτος – μέλος πραγματοποιεί πράξεις στο εσωτερικό της χώρας, για τις οποίες οφείλεται ΦΠΑ στο Ελληνικό Δημόσιο.

Η υποχρέωση καταβολής του φόρου ανήκει πλέον στον ίδιο τον εγκατεστημένο σε άλλο κράτος – μέλος υποκείμενο στον φόρο, ο οποίος πρέπει να λαμβάνει ΑΦΜ στην Ελλάδα με βάση τον οποίο θα γίνεται η υποβολή δηλώσεων και η καταβολή του φόρου.

Για τη διασφάλιση του Ελληνικού Δημοσίου προβλέπεται η υποχρέωση ορισμού φορολογικού εκπροσώπου, ο οποίος πρέπει να είναι εγκατεστημένος στο εσωτερικό της χώρας, να εκπληρώνει τις υποχρεώσεις του υποκείμενου και να επιδεικνύει τα ζητούμενα στοιχεία στα αρμόδια για τον φορολογικό έλεγχο πρόσωπα.

Ο εκπρόσωπος αυτός ουσιαστικά, ως προς τη διαδικασία, εφαρμόζει ό,τι και ο φορολογικός αντιπρόσωπος, με τη διαφορά όμως ότι υπόχρεος στην καταβολή του φόρου είναι ο εγκατεστημένος στην Κοινότητα επιτηδευματίας, δηλαδή δεν έχει ο φορολογικός εκπρόσωπος αλληλέγγυα ευθύνη για την καταβολή του φόρου (όπως ο φορολογικός αντιπρόσωπος).

Επίσης, για την εφαρμογή του άρθρου αυτού διευκρινίζεται καταρχήν ότι η υποχρέωση για μόνιμη ή μη εγκατάσταση του αλλοδαπού υποκείμενου, υπόχρεου στον φόρο, στο εσωτερικό της χώρας, κρίνεται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 100 του Ν.2238/1994 ή της οικείας σύμβασης για την αποφυγή διπλής φορολογίας που η χώρα μας έχει υπογράψει με άλλα κράτη – μέλη.

Παρόλα αυτά όμως, επισημαίνεται ότι ο προαναφερόμενος υπόχρεος έχει τη δυνατότητα να λαμβάνει ΑΦΜ και να πραγματοποιεί πράξεις, οι οποίες δεν σχετίζονται σε καμία περίπτωση με τη μόνιμη εγκατάστασή του που τυχόν έχει αποκτήσει στην Ελλάδα.

2. Πράξεις για τις οποίες απαιτείται ορισμός φορολογικού εκπροσώπου

Ορισμός φορολογικού εκπροσώπου απαιτείται ενδεικτικά στις παρακάτω πράξεις:
 

– Παροχές υπηρεσιών της παρ. 2 του άρθρου 14 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν.2859/2000), εφόσον συντρέχουν οι προβλεπόμενες προϋποθέσεις για τη φορολόγησή τους στη χώρα μας, όπως π.χ. υπηρεσίες σε ακίνητα που βρίσκονται στην Ελλάδα.

– Πωλήσεις από απόσταση με λήπτες πρόσωπα εγκατεστημένα στην Ελλάδα, εφόσον πληρούνται οι όροι και οι προϋποθέσεις για τη φορολόγηση των πράξεων αυτών στην Ελλάδα.

– Εισαγωγή αγαθών τα οποία στη συνέχεια παραδίδονται στην Ελλάδα ή αποστέλλονται ή μεταφέρονται σε άλλο κράτος – μέλος της Κοινότητας.

– Για τους σκοπούς λειτουργίας φορολογικής αποθήκης.

– Αποθήκευση αγαθών (στην περίπτωση που δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις απόκτησης μόνιμης εγκατάστασης).

3. Πράξεις για τις οποίες ΔΕΝ απαιτείται ορισμός φορολογικού εκπροσώπου

Δεν απαιτείται ορισμός φορολογικού εκπροσώπου για τις παρακάτω πράξεις:

Α. Όταν υπόχρεος του φόρου ορίζεται ο λήπτης των αγαθών και υπηρεσιών, εφόσον αυτός είναι
υποκείμενος στον φόρο και ειδικά στις ακόλουθες πράξεις:

α) Παράδοσης αγαθών που πραγματοποιείται στο εσωτερικό της χώρας στα πλαίσια των τριγωνικών ενδοκοινοτικών συναλλαγών οι οποίες εντάσσονται στο απλοποιημένο καθεστώς, σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 15 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν.2859/2000).

β) Παροχής υπηρεσιών των παρ. 3 και 4 του άρθρου 14 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν.2859/2000), εφόσον ο λήπτης των υπηρεσιών αυτών διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο εσωτερικό της χώρας, όπως υπηρεσίες ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών και μεσολάβησης για την παροχή των υπηρεσιών αυτών, εκμετάλλευσης δικαιωμάτων, παροχής υπηρεσιών διαφημίσεων, μελετών κ.λπ.

Β. Στην εξαγωγή αγαθών από εγκατεστημένο στο εσωτερικό της χώρας πωλητή που ενεργεί στο όνομά του και για λογαριασμό υποκείμενου στον φόρο αγοραστή της Ευρωπαϊκής Ένωσης, εφαρμοζόμενης ανάλογα της διαδικασίας που ορίζεται στο άρθρο 1α’ της υπ’ αριθ. 1111374/9160/2152/0014/ΠΟΛ.1281/26.8.1993 ΑΥΟ, όπως τροποποιήθηκε με την υπ’ αριθ.
1077223/4331/869/0014/ΠΟΛ.1180/29.7.1995  ΑΥΟ.

Γ. Σε περίπτωση ευκαιριακής πραγματοποίησης πολιτιστικών, καλλιτεχνικών, αθλητικών, επιστημονικών, εκπαιδευτικών, ψυχαγωγικών ή παρόμοιων εκδηλώσεων στο εσωτερικό της χώρας, στις οποίες περιλαμβάνεται και η διοργάνωση συνεδρίων, από τους υποκείμενους που είναι εγκατεστημένοι σε άλλο κράτος – μέλος της Κοινότητας.

Τα πρόσωπα αυτά μπορούν, αντί του ορισμού εκπροσώπου, να καταθέτουν εγγυητική επιστολή τράπεζας εγκατεστημένης στην Ελλάδα, η οποία να καλύπτει το ποσό του ΦΠΑ που αναλογεί στις ανωτέρω ευκαιριακές πράξεις. Λεπτομέρειες ως προς τη διαδικασία καταβολής του οφειλόμενου φόρου δίνονται με την υπ’ αριθ. 1048281/2583/529/Α0014/ΠΟΛ.1174/4.6.2002 ΑΥΟ.

4. Διαδικασία ορισμού φορολογικού εκπροσώπου

Τα πρόσωπα που ενεργούν πράξεις για τις οποίες απαιτείται ο ορισμός φορολογικού εκπροσώπου, οφείλουν πριν την πραγματοποίηση των πράξεων αυτών να ορίσουν μοναδικό φορολογικό τους εκπρόσωπο στην Ελλάδα.

Ο ορισμός του φορολογικού εκπροσώπου γίνεται με σχετικό έγγραφο (εξουσιοδότηση), στο οποίο πρέπει να γίνεται ρητή μνεία για τη μοναδικότητα του φορολογικού εκπροσώπου που ορίζεται και από το οποίο θα πρέπει να προκύπτουν τα πλήρη στοιχεία του εντολέα, όπως ο ΑΦΜ/ΦΠΑ που του έχει χορηγηθεί στη χώρα εγκατάστασής του ή οποιοσδήποτε άλλος ΑΦΜ – η εγκυρότητα του οποίου θα
 

πρέπει να μπορεί να επαληθεύεται μέσω του ενδοκοινοτικού μηχανογραφικού συστήματος ανταλλαγής πληροφοριών (ΦΠΑ) – VIES, η νομική μορφή, η διεύθυνση και η δραστηριότητά του σ' αυτή.

Το έγγραφο αυτό αποστέλλεται από τον κοινοτικό υποκείμενο προς το πρόσωπο το οποίο είναι ήδη υποκείμενο στον φόρο στη χώρα μας και εξουσιοδοτείται να πραγματοποιήσει και να διεκπεραιώσει για λογαριασμό του εν λόγω υπόχρεου συγκεκριμένες πράξεις στην Ελλάδα.

Στην περίπτωση που το προαναφερόμενο έγγραφο έχει συνταχθεί σε ξένη γλώσσα, απαιτείται να υποβληθεί μεταφρασμένο επίσημα στην ελληνική γλώσσα.

5. Πρόσωπα που μπορούν να ορισθούν ως φορολογικοί εκπρόσωποι

Ως φορολογικοί εκπρόσωποι ορίζονται πρόσωπα φυσικά ή νομικά (με εξαίρεση τα μη υποκείμενα   στον φόρο νομικά πρόσωπα) τα οποία είναι ήδη υποκείμενα στον φόρο και έχουν την έδρα της επαγγελματικής τους δραστηριότητας ή τη μόνιμη εγκατάστασή τους στην Ελλάδα. Τα πρόσωπα αυτά πρέπει να είναι φερέγγυα, πλήρως ικανά για δικαιοπραξία, να λειτουργούν νόμιμα, να αποδεχθούν τον διορισμό τους και να μην έχουν υποπέσει στις παραβάσεις των διατάξεων του άρθρου 30, παρ. 4, 6 και 7 του ΚΒΣ που επισύρουν ανακρίβεια των βιβλίων.

Σημειώνεται ότι η περ. β' της παρ. 2 του άρθρου 2 της ΑΥΟ ΠΟΛ.1174/4.6.2002, με την οποία οριζόταν προσκόμιση εγγράφου για την μη εκκρεμότητα ποινικής δίωξης σε βάρος των φορολογικών εκπροσώπων, καταργήθηκε με την ΑΥΟ ΠΟΛ.1009/2003, γιατί κρίθηκε ότι αυτό ήταν εξαιρετικά δύσκολο και προκαλούσε πρακτικές δυσχέρειες και επιπλέον ότι την ευθύνη καταβολής του φόρου την έχει σε κάθε περίπτωση ο κοινοτικός υπόχρεος και όχι ο εκπρόσωπος.

6.  Υποχρεώσεις  φορολογικού  εκπροσώπου α) Σχετικά με το Μητρώο και τον ΦΠΑ
Ο φορολογικός εκπρόσωπος που αποδέχεται τον διορισμό του, υποχρεούται να υποβάλει δήλωση έναρξης εργασιών για λογαριασμό του υποκείμενου στον φόρο εντολέα, συνυποβάλλοντας   αντίγραφο του σχετικού εγγράφου (εξουσιοδότησης) στην αρμόδια για τη φορολογία του εισοδήματός του ΔΟΥ ή στη ΔΟΥ που έχει την έδρα της επιχείρησής του, καθώς και υπεύθυνη δήλωση περί αποδοχής του διορισμού του ως φορολογικού εκπροσώπου.

Με τη δήλωση έναρξης εργασιών συνυποβάλλεται και η δήλωση σχέσεων φορολογούμενου (Μ7), με την οποία δηλώνονται τα στοιχεία του φορολογικού εκπροσώπου και ο ΑΦΜ που του έχει χορηγηθεί για τις δικές του φορολογικές υποχρεώσεις. Επίσης συνυποβάλλεται και η δήλωση στοιχείων έδρας αλλοδαπής επιχείρησης (Μ9), με την οποία δηλώνονται ο ΑΦΜ, η επωνυμία, η διεύθυνση και η δραστηριότητα του εντολέα στη χώρα του, ενώ στη δήλωση έναρξης αναγράφεται η δραστηριότητα που ασκείται στην Ελλάδα, η οποία θα πρέπει να είναι ίδια μ’ αυτή που ασκείται στο κράτος – μέλος της εγκατάστασής του.

Επίσης, με την υποβολή της προαναφερόμενης δήλωσης έναρξης εργασιών από τον φορολογικό εκπρόσωπο, χορηγείται στον εντολέα ΑΦΜ στην Ελλάδα, αφού προηγουμένως επαληθευθεί ο ΑΦΜ του στη χώρα εγκατάστασής του και ελεγχθεί η νομική του υπόσταση από το Τμήμα Δ' VIES της 14ης Διεύθυνσης ΦΠΑ.

Για τη διευκόλυνση του φορολογικού εκπροσώπου, η αρμόδια ΔΟΥ θα αποστέλλει με fax το έντυπο της δήλωσης Μ9, συμπληρωμένο στην ανωτέρω υπηρεσία, προκειμένου να επαληθευθούν τα δηλούμενα στοιχεία του εντολέα.

Στην περίπτωση που η δήλωση έναρξης εργασιών υποβληθεί εκπρόθεσμα εκ μέρους του φορολογικού εκπροσώπου για λογαριασμό του υποκείμενου στον φόρο εντολέα του, υποβάλλονται στην αρμόδια ΔΟΥ και όλες οι σχετικές δηλώσεις ΦΠΑ (περιοδικές και εκκαθαριστικές) που όφειλαν να έχουν υποβληθεί από τον δηλούμενο ως χρόνο έναρξης πραγματοποίησης φορολογητέων πράξεων στην Ελλάδα.
 

Υπενθυμίζεται ότι, στην περίπτωση μεταβολής του φορολογικού εκπροσώπου, ο ΑΦΜ του εντολέα παραμένει ο ίδιος, όπως και σε περίπτωση υποβολής δήλωσης παύσης και εκ νέου έναρξης εργασιών του ίδιου εντολέα, έστω και με διαφορετικό φορολογικό εκπρόσωπο.

Για την αλλαγή του φορολογικού εκπροσώπου υποβάλλεται δήλωση μεταβολής από τον νέο εκπρόσωπο, συνυποβάλλοντας αντίγραφο του σχετικού εγγράφου (εξουσιοδότηση) του εντολέα, από το οποίο να προκύπτει η αλλαγή του φορολογικού εκπροσώπου. Και σ’ αυτή την περίπτωση, απαιτείται η προηγούμενη επαλήθευση του ΑΦΜ, καθώς και ο έλεγχος της νομικής υπόστασης του εντολέα από το Δ' Τμήμα (VIES) της 14ης Διεύθυνσης ΦΠΑ, όπως προκύπτουν από τη δήλωση στοιχείων έδρας αλλοδαπής επιχείρησης (Μ9).

Τέλος εξυπακούεται ότι, σε περίπτωση αλλαγής των στοιχείων Μητρώου της αλλοδαπής επιχείρησης (εντολέας), απαιτείται η υποβολή νέας δήλωσης (Μ9) για την ενημέρωση των στοιχείων του φακέλου του φορολογικού εκπροσώπου.

β) Σχετικά με τον ΚΒΣ

Ο υποκείμενος στον φόρο ο οποίος είναι εγκατεστημένος σε άλλο κράτος – μέλος, έχει ειδικότερα και τις εξής υποχρεώσεις:

– Τηρεί βιβλία Β' ή Γ' κατηγορίας του ΚΒΣ, κατ' επιλογή του και ανεξάρτητα της νομικής μορφής του.

– Εκδίδει, υποβάλλει και διαφυλάσσει τα στοιχεία που ορίζονται από τις διατάξεις του ΚΒΣ.
Οι ανωτέρω υποχρεώσεις εκπληρώνονται από τον ορισμένο στην Ελλάδα φορολογικό εκπρόσωπο.  Ο κοινοτικός υπόχρεος, για τις πραγματοποιούμενες πράξεις στη χώρα μας, μπορεί να εκδίδει ο ίδιος
τιμολόγια από τη χώρα εγκατάστασής του προς τους πελάτες του, αναγράφοντας τον ΑΦΜ τον οποίο έχει λάβει στη χώρα μας, τα στοιχεία της επιχείρησής του και τον ΑΦΜ που του έχει χορηγηθεί στην κοινοτική χώρα εγκατάστασής του, καθώς και το ποσό του ΦΠΑ που αναλογεί στα αγαθά ή τις υπηρεσίες που παρέχει με τον συντελεστή που ισχύει στην Ελλάδα. Αντίγραφα των τιμολογίων αυτών αποστέλλονται στον οριζόμενο στη χώρα μας φορολογικό εκπρόσωπο για ενημέρωση των τηρούμενων βιβλίων.

Εξυπακούεται ότι ο φόρος αυτός εκπίπτει από τον λήπτη του εν λόγω στοιχείου, όταν βέβαια το δικαίωμα αυτό απορρέει από τις διατάξεις του Κώδικα ΦΠΑ (άρθρο 30 του Ν.2859/2000).

Σε περίπτωση αλλαγής φορολογικού εκπροσώπου, τα τηρούμενα βιβλία και στοιχεία παραδίδονται στον νέο φορολογικό εκπρόσωπο. Τα φορολογικά αυτά στοιχεία συνεχίζουν να χρησιμοποιούνται, αφού αναγραφούν σ' αυτά (εντύπως ή με σφραγίδα) τα πλήρη στοιχεία του νέου φορολογικού εκπροσώπου, μέχρι εξάντλησής τους.

Γενικά, ο κοινοτικός υπόχρεος ο οποίος είναι υποκείμενος στον φόρο, έχει όλες τις υποχρεώσεις και τα δικαιώματα των εγκατεστημένων στο εσωτερικό της χώρας υποκείμενων στον φόρο, που απορρέουν από τις διατάξεις περί ΦΠΑ και του ΚΒΣ.

Σχετικά με τη δικαιούμενη αμοιβή, ο φορολογικός εκπρόσωπος εκδίδει προς τον εντολέα τιμολόγιο, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 12 του ΚΒΣ, το οποίο και καταχωρεί στα τηρούμενα βιβλία της επιχείρησής του.

7. Μη ορισμός φορολογικού εκπροσώπου στην Ελλάδα – Έλλειψη ΑΦΜ ή μόνιμης εγκατάστασης στη χώρα μας

Σε περίπτωση που ο κοινοτικός υπόχρεος υποκείμενος στον φόρο δεν ορίσει, ως όφειλε, φορολογικό εκπρόσωπο με σκοπό τη λήψη ΑΦΜ στην Ελλάδα για τις φορολογητέες πράξεις που πραγματοποιεί στη χώρα μας ούτε έχει αποκτήσει μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα και εκδίδει φορολογικά στοιχεία από την κοινοτική χώρα εγκατάστασής του απευθείας προς τους υποκείμενους στον φόρο Έλληνες
 

πελάτες του, αναγράφοντας τον ΑΦΜ που του έχει χορηγηθεί στη χώρα αυτή, το είδος και την αξία των αγαθών ή των υπηρεσιών που παρέχει στη χώρα μας, ο λήπτης των στοιχείων αυτών οφείλει, ανεξάρτητα από τις κυρώσεις που θα επιβληθούν σε βάρος του υπόχρεου για τον μη ορισμό φορολογικού εκπροσώπου, να απεικονίζει το ποσό αυτό μόνο στις εκκαθαριστικές δηλώσεις ΦΠΑ (Κωδικός 666, Υποπίνακας β’ – Εισροές του Πίνακα Γ’ ΕΙΣΡΟΕΣ – ΕΚΡΟΕΣ), χωρίς να χρεοπιστώνει τον οφειλόμενο φόρο ούτε να αποδίδει αυτόν με έκτακτη περιοδική δήλωση ΦΠΑ.

8. Υποκείμενοι εγκατεστημένοι σε χώρες εκτός Ευρωπαϊκής Ένωσης

Σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. δ' της παρ. 4 του άρθρου 36 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν.2859/2000), παραμένει σε ισχύ η υποχρέωση ορισμού φορολογικού αντιπροσώπου για τους υποκείμενους που είναι εγκατεστημένοι σε χώρες εκτός Ευρωπαϊκής Ένωσης (τρίτες χώρες).

Υπενθυμίζεται ότι, σε κάθε περίπτωση που ο εγκατεστημένος σε τρίτη χώρα υποκείμενος στον φόρο, παρότι είχε υποχρέωση, δεν έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο στην Ελλάδα, υπόχρεος για την καταβολή του οφειλόμενου φόρου είναι ο λήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών, χωρίς φυσικά να σημαίνει αυτό ότι ο υποκείμενος αυτός απαλλάσσεται από τις κυρώσεις που προβλέπονται για την μη  εκπλήρωση των υποχρεώσεών του.

Ειδικά στις περιπτώσεις μίσθωσης αεροσκαφών που ο εκμισθωτής είναι υποκείμενος εγκατεστημένος σε τρίτη χώρα και δεν έχει οριστεί φορολογικός αντιπρόσωπος για την απόδοση του αναλογούντος ΦΠΑ, ο υποκείμενος στον φόρο (μισθωτής) εγκατεστημένος στο εσωτερικό της χώρας, ως λήπτης της ως άνω υπηρεσίας, αντί υποβολής έκτακτης περιοδικής δήλωσης ΦΠΑ, συμπεριλαμβάνει τον οφειλόμενο φόρο στην περιοδική δήλωση ΦΠΑ της οικείας φορολογικής περιόδου τόσο στις εισροές όσο και στις εκροές, την αξία του μισθώματος, καθώς και τον αναλογούντα ΦΠΑ.

Δίνεται επίσης η δυνατότητα να οριστεί ως υπόχρεος για την καταβολή του φόρου ο ίδιος ο υποκείμενος, ο οποίος είναι εγκατεστημένος σε τρίτη χώρα, εφόσον υπάρχει συμφωνία μεταξύ της χώρας εγκατάστασής του και της Ελλάδας για λειτουργία μηχανισμού διοικητικής συνεργασίας, η οποία θα διασφαλίζει την ορθή απόδοση του φόρου κατά τρόπο ανάλογο μ’ αυτόν που ισχύει για τη συνεργασία μεταξύ των κρατών – μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης.

Δηλαδή θα μπορεί ένας υποκείμενος στον φόρο εγκατεστημένος σε τρίτη χώρα, στην περίπτωση που θα υπάρξει ανάλογη συμφωνία, να μην υποχρεούται σε ορισμό φορολογικού αντιπροσώπου, αλλά να εκπληρώνει, μέσω εκπροσώπου του, τις υποχρεώσεις ΦΠΑ, όπως οι κοινοτικοί υποκείμενοι.

Διευκρινίζεται όμως ότι προς το παρόν δεν υπάρχει ανάλογη συμφωνία με καμία τρίτη χώρα.

9. Ευθύνη εις ολόκληρον καταβολής του φόρου από τον μη υποκείμενο στον φόρο λήπτη αγαθών ή υπηρεσιών

Επισημαίνεται ότι, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. δ' του άρθρου 55 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν.2859/2000), μη υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο (ιδιώτης κ.λπ.) το οποίο λαμβάνει αγαθά ή υπηρεσίες από υποκείμενο στον φόρο μη εγκατεστημένο στο εσωτερικό της χώρας, έχει αλληλέγγυα ευθύνη για την καταβολή του φόρου που οφείλεται από τον ίδιο τον υποκείμενο στον φόρο.

Υπόχρεος δηλαδή του φόρου και στην περίπτωση αυτή θεωρείται ο προαναφερόμενος υποκείμενος στον φόρο, ενώ ο λήπτης, και μόνο στην περίπτωση που είναι μη υποκείμενος στον φόρο, θεωρείται ως συνοφειλέτης αλληλεγγύως υπεύθυνος για την καταβολή του φόρου.

Εξυπακούεται ότι η διάταξη αυτή εφαρμόζεται στην περίπτωση που ο μη εγκατεστημένος στο εσωτερικό της χώρας πραγματοποιεί πράξεις οι οποίες φορολογούνται στην Ελλάδα και ο φόρος οφείλεται είτε από τον ίδιο τον υποκείμενο με ορισμό φορολογικού εκπροσώπου (για τον εγκατεστημένο σε άλλο κράτος – μέλος) είτε από τον φορολογικό αντιπρόσωπο (για τον εγκατεστημένο σε τρίτη χώρα).

Κατά συνέπεια, στις περιπτώσεις που ο λήπτης είναι μη υποκείμενος στον φόρο και δεν καταστεί δυνατόν να εισπράξει το Ελληνικό Δημόσιο τον αναλογούντα ΦΠΑ από τον μη εγκατεστημένο στην
 

Ελλάδα υποκείμενο στον φόρο, έχει το δικαίωμα να στραφεί στον μη υποκείμενο λήπτη για την απόδοση του φόρου.

10. Διοικητική συνεργασία στην είσπραξη απαιτήσεων

Για τη διευκόλυνση του ελέγχου και τον εντοπισμό των υποκείμενων οι οποίοι είναι υπόχρεοι για την καταβολή του φόρου στην Ελλάδα, σας επισυνάπτουμε προς διευκόλυνσή σας την υπ’ αριθ. 1080842/6357-3/0016/ΠΟΛ.1207/10.7.1996 εγκύκλιο διαταγή, σχετικά με την αμοιβαία συνδρομή για την είσπραξη απαιτήσεων ΦΠΑ.

11. Διατάξεις μεταβατικού χαρακτήρα

Παρέχεται ο αναγκαίος χρόνος στους υποκείμενους στον φόρο που είναι εγκατεστημένοι σε ένα άλλο κράτος – μέλος και έχουν ορίσει ήδη φορολογικό αντιπρόσωπό τους στην Ελλάδα, να μετατρέψουν το πρόσωπο αυτό από φορολογικό αντιπρόσωπο σε απλό εκπρόσωπο για την εκπλήρωση των υποχρεώσεών τους.

Κατά συνέπεια, δίδεται η ευχέρεια στους κοινοτικούς υποκείμενους στον φόρο οι οποίοι πραγματοποιούσαν, κατά την έναρξη εφαρμογής των διατάξεων του παρόντος νόμου (1.1.2002) φορολογητέες πράξεις στο εσωτερικό της χώρας μέσω φορολογικού τους αντιπροσώπου, να μπορούν να συνεχίσουν να πραγματοποιούν πράξεις μέσω αυτού, μέχρι 31.12.2002.

Για την κατά τα ανωτέρω μετατροπή, υποβάλλεται στην αρμόδια ΔΟΥ δήλωση μεταβολής εργασιών, με αιτία μεταβολής τη μετατροπή του φορολογικού αντιπροσώπου σε φορολογικό εκπρόσωπο, συνυποβάλλοντας αντίγραφο του σχετικού εγγράφου (εξουσιοδότηση) του εντολέα, από το οποίο να προκύπτει η μετατροπή του φορολογικού αντιπροσώπου σε εκπρόσωπο, καθώς και δήλωση στοιχείων έδρας αλλοδαπής επιχείρησης (Μ9), τα στοιχεία της οποίας επαληθεύονται επίσης σύμφωνα με την προαναφερόμενη (παρ. 6) διαδικασία.

Επισημαίνεται επίσης ότι, αναφορικά με τον ΚΒΣ, πρέπει να θεωρηθούν νέα βιβλία (Β’ ή Γ’ κατηγορίας) από τον φορολογικό εκπρόσωπο για λογαριασμό του εντολέα του και το ειδικό βιβλίο φορολογικού αντιπροσώπου να διαφυλαχθεί για όσο χρόνο προβλέπεται από τις σχετικές διατάξεις του ΚΒΣ. Το ίδιο ισχύει και για τα τηρούμενα φορολογικά στοιχεία.

Συνημμένη:

Αμοιβαία συνδρομή για είσπραξη απαιτήσεων ΦΠΑ

1080842/6357-3/0016/ΠΟΛ.1207/10.7.1996

(ΦΕΚ 478/Β’/Ιουλ.1996)

Με την υπ’ αριθ. 1096706/963/Α006/12.9.1995 ΑΥΟ που δημοσιεύτηκε στο ΦΕΚ 782/Β’/12.9.1995, συστάθηκε γραφείο «Βεβαίωσης και Είσπραξης Εσόδων Τρίτων» που, εκτός των άλλων, παρακολουθεί τη διαδικασία είσπραξης εσόδων ΦΠΑ από ενδοκοινοτικές συναλλαγές, για λογαριασμό των κρατών – μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης, καθώς και την αποστολή τίτλων είσπραξης στα κράτη – μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης για είσπραξη εσόδων ΦΠΑ υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου. Με την υπ’ αριθ. Τ.4721/683/10.6.1996 ΑΥΟ τροποποιείται το άρθρο 20 της υπ’ αριθ. Τ.243/319/7.3.1984 απόφασης, ως προς την αρχή για τη διατύπωση ή τη λήψη αιτήσεων αμοιβαίας συνδρομής για είσπραξη απαιτήσεων ενδοκοινοτικού ΦΠΑ και ορίζεται ως «αιτούσα αρχή» και «αρμόδια αρχή» η 16η Διεύθυνση Είσπραξης Δημοσίων Εσόδων, αντί της ΕΥΤΕ.

Με την υπ’ αριθ. Τ.1243/319/7.3.1984 ΑΥΟ (ΦΕΚ 179/Β’/26.3.1984) περί αμοιβαίας συνδρομής για είσπραξη απαιτήσεων, η οποία ήδη σας έχει κοινοποιηθεί, εισάγονται στη χώρα μας οι ρυθμίσεις και καθορίζονται οι απαραίτητες διαδικασίες εφαρμογής του καθεστώτος που απορρέει από το Κοινοτικό
 

Δίκαιο, από τις Οδηγίες (Ε.Ε.) αριθ. 76/308, 77/794 και 79/1071, σχετικά με την αμοιβαία συνδρομή για είσπραξη απαιτήσεων. Παρακάτω, για διευκόλυνσή σας, κρίνουμε σκόπιμο να σας τονίσουμε ορισμένα βασικά σημεία και να σας δώσουμε τις απαραίτητες διευκρινίσεις, προκειμένου να επιτευχθεί η σωστή ενημέρωση για την πραγματοποίηση της αμοιβαίας συνδρομής.

Η έναρξη της διαδικασίας συνδρομής γίνεται μόνο από τις αρμόδιες αρχές που έχουν ορισθεί σε κάθε κράτος – μέλος, οι οποίες διατυπώνουν τη σχετική αίτηση.

Οι αιτήσεις συνδρομής μπορεί να είναι: α) αιτήσεις πληροφοριών, β) αιτήσεις κοινοποίησης
(γνωστοποίησης) και γ) αιτήσεις είσπραξης ή λήψης συντηρητικών μέτρων.

Η αίτηση συνδρομής διατυπώνεται από την αιτούσα αρχή πάνω σε κοινά για όλα τα κράτη – μέλη έντυπα, υποδείγματα των οποίων είναι προσαρτημένα στην παρούσα.

Η αρχή που διατυπώνει αίτηση συνδρομής καλείται «αιτούσα αρχή», η αρχή που δέχεται την αίτηση συνδρομής καλείται «αρμόδια αρχή».

«Αιτούσα αρχή» και «αρμόδια αρχή» της χώρας μας για την παροχή της αμοιβαίας συνδρομής για θέματα ενδοκοινοτικού ΦΠΑ, είναι η 16η Διεύθυνση Εισπράξεως Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.

Α. Περίπτωση που η χώρα μας είναι αιτούσα αρχή

α) Αίτηση πληροφοριών: Είναι ή αίτηση την οποία απευθύνει η αιτούσα αρχή της Ελλάδας προς την αρμόδια αρχή κράτους – μέλους της Ε.Ε., με την οποία ζητούνται πληροφορίες που αφορούν απαιτήσεις είσπραξης ΦΠΑ και οι οποίες μπορούν να χρησιμεύσουν στην αιτούσα αρχή για την είσπραξή τους.

Η αίτηση περιέχει το ονοματεπώνυμο και τη διεύθυνση του κύριου οφειλέτη ή κάθε άλλου προσώπου το οποίο ενέχεται, σύμφωνα με τις διατάξεις που ισχύουν την Ελλάδα, για την πληρωμή της απαίτησης, καθώς επίσης τη φύση και το ύψος της απαίτησης αυτής. Αν περιουσιακά στοιχεία που ανήκουν σ' ένα από τα προαναφερόμενα πρόσωπα βρίσκονται στην κατοχή τρίτου προσώπου, η αίτηση μπορεί να αφορά και τον τρίτο κάτοχο. Συντάσσεται επί του εντύπου του υποδείγματος του Παραρτήματος Ι της παρούσας, φέρει την επίσημη σφραγίδα της αιτούσας αρχής και υπογράφεται από υπάλληλο αυτής, που είναι κατάλληλα εξουσιοδοτημένος για τη διατύπωση της αίτησης πληροφοριών.

β) Αίτηση κοινοποίησης (γνωστοποίησης): Είναι η αίτηση την οποία απευθύνει η αιτούσα αρχή της Ελλάδας προς την αρμόδια αρχή κράτους – μέλους της Ε.Ε., με την οποία ζητείται η κοινοποίηση στον οφειλέτη ή τον αποδέκτη των πράξεων ή των δικαστικών και κάθε άλλου είδους αποφάσεων, με βάση τις οποίες επιδιώκεται η είσπραξη των απαιτήσεων του ΦΠΑ ενδοκοινοτικών συναλλαγών.

Η αίτηση γνωστοποίησης περιέχει το ονοματεπώνυμο και τη διεύθυνση του αποδέκτη και, αν είναι απαραίτητο, του οφειλέτη, τη φύση και το αντικείμενο της πράξης ή απόφασης που πρόκειται να γνωστοποιηθεί, της απαίτησης που αναφέρεται σ’ αυτή, καθώς και κάθε άλλη χρήσιμη πληροφορία. Η αίτηση αυτή συντάσσεται σε δύο αντίτυπα, επί του εντύπου του υποδείγματος του Παραρτήματος II της παρούσας, φέρει την επίσημη σφραγίδα της αιτούσας αρχής και υπογράφεται από υπάλληλο αυτής που είναι κατάλληλα εξουσιοδοτημένος για τη διατύπωση της αίτησης κοινοποίησης.

Στην αίτηση κοινοποίησης επισυνάπτονται, σε δύο αντίτυπα, η πράξη ή η απόφαση της οποίας η κοινοποίηση  ζητείται.

γ) Αίτηση είσπραξης ή λήψης συντηρητικών (εξασφαλιστικών) μέτρων:

Είναι η αίτηση την οποία απευθύνει η αιτούσα αρχή της Ελλάδας προς την αρμόδια αρχή κράτους –
μέλους της Ε.Ε., με την οποία ζητά την είσπραξη της οφειλής για λογαριασμό του Ελληνικού Δημοσίου.

Η αίτηση είσπραξης περιέχει το ονοματεπώνυμο και τη διεύθυνση του κύριου οφειλέτη ή κάθε άλλου προσώπου το οποίο, σύμφωνα με την ισχύουσα νομοθεσία της χώρας μας, υποχρεούται για την πληρωμή
 

της απαίτησης, τη φύση της απαίτησης, το ύψος της κύριας οφειλής, τις προσαυξήσεις και τα έξοδα, καθώς και κάθε άλλη χρήσιμη πληροφορία. Εφόσον συντρέχει περίπτωση, υποδεικνύει τα περιουσιακά στοιχεία των προαναφερόμενων προσώπων που γνωρίζει ότι βρίσκονται στην κατοχή τρίτου προσώπου. Τα οφειλόμενα ποσά της προς είσπραξη απαίτησης αναγράφονται στην αίτηση τόσο στο ελληνικό  νόμισμα, όσο και στο νόμισμα του κράτους που εδρεύει η αρμόδια αρχή. Για την τιμή του συναλλάγματος λαμβάνεται υπόψη η τελευταία τρέχουσα τιμή πώλησης κατά τη χρονολογία της υπογραφής της αίτησης.  Η αίτηση αυτή συντάσσεται επί του εντύπου του υποδείγματος του Παραρτήματος III της παρούσας, περιέχει τη δήλωση ότι πληρούνται οι προϋποθέσεις για την έναρξη της διαδικασίας της αμοιβαίας συνδρομής, φέρει την επίσημη σφραγίδα της αιτούσας αρχής και υπογράφεται από υπάλληλο που είναι εξουσιοδοτημένος για τη διατύπωση της αίτησης είσπραξης ή λήψης συντηρητικών μέσων.

Προϋποθέσεις για τη διατύπωση αίτησης είσπραξης ή λήψης αναγκαστικών μέτρων είναι:

1. Η απαίτηση ή ο εκτελεστός τίτλος να μην αμφισβητούνται στη χώρα μας.

2. Να έχει τεθεί σε εφαρμογή εντός της Ελλάδας η διαδικασία είσπραξης η οποία μπορεί να εφαρμοστεί, σύμφωνα με τον προαναφερόμενο εκτελεστό τίτλο και εφόσον τα μέτρα που λήφθηκαν κατά τη διαδικασία της είσπραξης δεν κατέληξαν στην ολική εξόφληση της απαίτησης.

3. Το ποσό των απαιτήσεων που αναφέρει η αίτηση είναι μεγαλύτερο ή ίσο των 1.500 ευρωπαϊκών λογιστικών μονάδων ECU (το κεφάλαιο).

Η αίτηση είσπραξης που απευθύνεται από τη χώρα μας σε άλλη αρμόδια αρχή, πρέπει να συνοδεύεται με επίσημα αντίτυπα ή κυρωμένα αντίγραφα του νόμιμου τίτλου, εις διπλούν, που επιτρέπουν την εκτέλεσή της. Συνοδεύεται επίσης από δήλωση της ελληνικής αιτούσας αρχής, που προσδιορίζει ακριβώς τη χρονολογία από την οποία είναι δυνατή η εκτέλεση, την ημερομηνία παραγραφής του χρέους, καθώς και βεβαίωση ότι συντρέχουν οι προϋποθέσεις για τη διατύπωσή της.

Για διευκόλυνσή σας ακολουθεί παράδειγμα διαδικασίας αμοιβαίας συνδρομής για είσπραξη απαιτήσεων ΦΠΑ:

Στη ΔΟΥ Ν. Σμύρνης οφείλεται ΦΠΑ από τον κ. Καζανόβα Κων/νο του Αγγέλου, ποσού 1.000.000 δρχ.  Ο αριθμός του τριπλοτύπου βεβαίωσης του τίτλου είσπραξης είναι 351/15.6.1989. Η παραγραφή έχει διακοπεί με κατάσχεση κινητού αμελητέας αξίας στις 14.2.1994. Ο οφειλέτης είναι άγνωστος σήμερα στη διεύθυνση που έχει η υπηρεσία μας, αλλά υπάρχουν πληροφορίες ότι είναι κάτοικος Σουηδίας. Η ΔΟΥ υποχρεούται να απευθύνει αίτηση πληροφοριών (υπόδειγμα Παραρτήματος Ι) που μέσω της 16ης Διεύθυνσης θα διαβιβαστεί στη Σουηδία. Η απάντηση στην αίτηση πληροφοριών λεει ότι ο οφειλέτης  είναι πλέον κάτοικος Σουηδίας και μας ενημερώνει για τη διεύθυνσή του. Μόλις ενημερωθεί από τη 16η Διεύθυνση, η ΔΟΥ θα συντάξει αίτηση είσπραξης ή λήψης συντηρητικών μέτρων (υπόδειγμα Παραρτήματος  III).

Τονίζουμε ότι το οφειλόμενο κεφάλαιο μαζί με τις προσαυξήσεις θα αναγραφούν τόσο σε δραχμές όσο  και σε κορώνες Σουηδίας. Η αίτηση είσπραξης θα συνοδεύεται από επίσημα αντίτυπα ή κυρωμένα αντίγραφα του νόμιμου τίτλου εις διπλούν, στον οποίο θα αναγράφεται χωριστά το κεφάλαιο και χωριστά οι προσαυξήσεις. Επίσης, θα συνοδεύεται και με δήλωση που θα προσδιορίζει την ημερομηνία εκτέλεσης (στο παράδειγμα 1.8.1989), την ημερομηνία παραγραφής του χρέους (στο παράδειγμα 14.2.1999), καθώς και βεβαίωση ότι συντρέχουν οι προϋποθέσεις για τη διατύπωσή της.

Έστω ότι τα παραπάνω έγγραφα συμπληρώνονται στις 13.5.1996. Η τιμή πώλησης της σουηδικής κορώνας στις 13.5.1996 είναι 36,459 δρχ., με συνέπεια να διαμορφωθούν τα σχετικά ποσά ως ακολούθως:

Το κεφάλαιο: 1.000.000 δρχ. / 36,459 = 27.428 κορώνες Σουηδίας.

Οι προσαυξήσεις: 2.400.000 δρχ. / 36,456 = 65.827 κορώνες Σουηδίας.

Σύνολο: 3.400.000 δρχ., που αντιστοιχούν σε 93.255 κορώνες Σουηδίας. Το σύνολο των εγγράφων που προαναφέρονται θα σταλούν στη 16η Διεύθυνση, η οποία είναι αρμόδια για τις περαιτέρω ενέργειες.
 

Β. Περίπτωση που η χώρα μας είναι αρμόδια αρχή

Η Διεύθυνσή μας θα αποστέλλει στην αρμόδια ΔΟΥ νόμιμο τίτλο είσπραξης, σύμφωνα με τον οποίο επιδιώκεται η είσπραξη των απαιτήσεων. Ο τίτλος αυτός θα περιέχει τις απαιτήσεις του κράτους – μέλους της Ε.Ε. σε ελληνικό νόμισμα και οι ΔΟΥ θα τις εισπράττει ως έχουν, χωρίς καμία άλλη μετατροπή. Σημειώνουμε ότι κάθε αίτηση είσπραξης ή λήψης συντηρητικών μέτρων αιτούσας αρχής άλλου κράτους – μέλους, εξετάζεται από την αρμόδια ΔΟΥ ως απαίτηση του Ελληνικού Δημοσίου και εφαρμόζονται για  την είσπραξή της οι σχετικές διατάξεις της εθνικής μας νομοθεσίας (π.χ. μέτρα κατά ΚΕΔΕ, λήψη φορολογικής ενημερότητας, προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής κ.λπ.).

Επειδή έως σήμερα έχουμε ελάχιστες ενοχλήσεις εκ μέρους των ΔΟΥ για είσπραξη ΦΠΑ ενδοκοινοτικών συναλλαγών, παρακαλούμε τους προϊσταμένους των ΔΟΥ να ερευνήσουν αν υπάρχουν υποθέσεις για τις οποίες έχουν εφαρμογή οι διατάξεις περί αμοιβαίας συνδρομής και να προβούν στις απαραίτητες ενέργειες για την υλοποίηση της παρούσας.

Οι αρμόδιοι επιθεωρητές παρακαλούνται να επιβλέψουν την ορθή τήρηση της παρούσας.