Αναδημοσίευση από το Ενημερωτικό Δελτίο ΔΕΚΕΜΒΡΙΟΣ 2023 – ΙΑΝΟΥΑΡΙΟΣ 2024 της ΣΟΛ Α.Ε.
www.solcrowe.gr
Η αξία κτήσης κατεδαφισθέντος κτιρίου προσαυξάνει την αξία κτήσης του οικοπέδου εφόσον κατά την ημερομηνία της απόκτησης του ακινήτου ο αρχικός σχεδιασμός προέβλεπε την κατεδάφιση του κτιρίου με σκοπό την ανέγερση νέου
ΕΡΩΤΗΜΑ
Α.Ε., η οποία καταρτίζει τις οικονομικές της καταστάσεις σύμφωνα με το λογιστικό πλαίσιο των Ε.Λ.Π, απέκτησε τον Απρίλιο 2023 από πλειστηριασμό, ακίνητο συνολικής αξίας ευρώ 1.500.000,00 το οποίο βρίσκεται πλησίον των εγκαταστάσεων παραγωγής της. Από το συνολικό τίμημα που καταβλήθηκε, ποσό ευρώ 550.000,00 καταχωρήθηκε στο λογ. 10 «ΕΔΑΦΙΚΕΣ ΕΚΤΑΣΕΙΣ» και ποσό ευρώ 950.000,00 καταχωρήθηκε στο λογ. 11 «ΚΤΙΡΙΑ – ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ ΚΤΙΡΙΩΝ – ΤΕΧΝΙΚΑ ΕΡΓΑ». Πριν την απόκτηση του ακινήτου και μετά από επιτόπια αυτοψία που διενήργησε η διοίκηση της εταιρείας κατέληξε στο συμπέρασμα ότι οι κτιριακές εγκαταστάσεις δεν ήταν δυνατόν να χρησιμοποιηθούν και ότι θα χρησιμοποιούσε το οικόπεδο για ανέγερση αποθηκών. Σημειώνεται ότι μέχρι σήμερα, η εταιρία δεν έχει προσδιορίσει τον χρόνο, που θα προχωρήσει στην ανέγερση των αποθηκών αυτών. Η Α.Ε. δεν χρησιμοποίησε το κτίριο, το οποίο και κατεδάφισε το Νοέμβριο του 2023, χωρίς να εισπράξει κανένα ποσό από τα υλικά κατεδάφισης. Το αναπόσβεστο υπόλοιπο του κτιρίου, τις διενεργηθείσες επ’ αυτού αποσβέσεις (από την ημερομηνία κτήσης του μέχρι την κατεδάφισή του) και τα έξοδα κατεδάφισης, που ανέρχονται, μαζί με το κόστος της εκδοθείσας άδειας κατεδάφισης, στο ποσό των ευρώ 450.000,00, τα καταχώρησε στα αποτελέσματα της χρήσης 2023.
Τα ανωτέρω ποσά που καταχωρήθηκαν στα αποτελέσματα θα ληφθούν υπόψη για τον προσδιορισμό του φορολογητέου αποτελέσματος της χρήσης 2023;
ΓΝΩΜΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΗΣ
Η Γνώμη της Φορολογικής Επιτροπής σχετικά με το παραπάνω ερώτημα είναι η εξής:
Στην παρ. 2 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013 ορίζονται τα εξής:
«2. Το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης.»
Στην παρ. 7 της ΠΟΛ.1073/2015 με την οποία κοινοποιήθηκε η ερμηνεία των διατάξεων του άρθρου 24 του ν. 4172/2013 περί φορολογικών αποσβέσεων, αναφέρονται και τα εξής:
«7. Με την παρ.6 του ίδιου άρθρου, ορίζεται ότι η φορολογική απόσβεση ενός πάγιου περιουσιακού στοιχείου αρχίζει από τον επόμενο μήνα εντός του οποίου χρησιμοποιείται ή τίθεται σε υπηρεσία από τον φορολογούμενο κατ’ αναλογία με τους συντελεστές της παραγράφου 4 και όχι από το μήνα που αυτό άρχισε να χρησιμοποιείται ή να λειτουργεί.
Σε περίπτωση πώλησης του παγίου πριν την ολοσχερή απόσβεσή του, διενεργούνται αποσβέσεις μέχρι και τον τελευταίο μήνα που χρησιμοποιήθηκε, χωρίς να ενδιαφέρει ο αριθμός των ημερών που χρησιμοποιήθηκε τον μήνα αυτό.
Σημειώνεται ότι όσον αφορά στα πάγια περιουσιακά στοιχεία τα οποία δεν χρησιμοποιούνται παραγωγικά για τις ανάγκες της βασικής επαγγελματικής δραστηριότητας της επιχείρησης, ούτε και για τις τυχόν παρεπόμενες ασχολίες της, δηλαδή εκείνα τα οποία έχουν τεθεί εκτός εκμετάλλευσης (ή σε αδράνεια), γι’ αυτά και για το χρονικό διάστημα που είναι εκτός εκμετάλλευσης δεν θα υπολογίζονται φορολογικές αποσβέσεις, δεδομένου ότι δεν μπορεί να δικαιολογηθεί απόσβεση αυτών λόγω μη ύπαρξης λειτουργικής φθοράς τους. Κατά τον χρόνο που θα αρχίσει πάλι η παραγωγική τους λειτουργία, συνεχίζουν να διενεργούνται οι φορολογικές αποσβέσεις έως την πλήρη απόσβεσή τους.»
Στην απάντηση του ΣΛΟΤ 370/2019 σε ερώτημα με θέμα «Αρχική καταχώριση απόκτησης οικοπέδου με κτίσμα προς κατεδάφιση για την ανέγερση ξενοδοχείου» αναφέρονται τα εξής:
«ΕΡΩΤΗΜΑ
Η εταιρεία μας αγόρασε τον Δεκέμβριο του 2018 τρία ακίνητα με κτήριο και υπέγραψε προσύμφωνο πώλησης για ακόμα ένα οικόπεδο με κτήριο (η αγορά θα ακολουθήσει τον Μάρτιο του 2019). Σύμφωνα με την διοίκηση τα κτήρια πρόκειται να κατεδαφιστούν και να κτιστεί ένα ξενοδοχείο.
Βάσει της απόφασης της διοίκησης πως θα μπορούσε λογιστικά και φορολογικά ορθά για την εταιρεία να παρακολουθήσει αυτή την πράξη;
ΑΠΑΝΤΗΣΗ
Κατά την απόκτηση ενός ακινήτου, κατά γενική αρχή, θα πρέπει το γήπεδο και το κτήριο να λογιστικοποιηθούν χωριστά έστω και αν αποκτώνται μαζί σε μια συναλλαγή. Κατά το διαχωρισμό πρέπει να επιμερίζονται και τα άμεσα έξοδα απόκτησης που προσαυξάνουν το κόστος κτήσης του ακινήτου.
Στην περίπτωση του ερωτήματος αποκτώνται οικόπεδα με κτίσματα που εκ της φύσεως ή κατάστασής τους δεν δύναται να χρησιμοποιηθούν. Επιπλέον, κατά την ημερομηνία της απόκτησης στον αρχικό σχεδιασμό προβλέπεται κατεδάφισή τους με σκοπό την ανέγερση νέων κτηρίων. Στην ειδική αυτή περίπτωση, στο πλαίσιο της απεικόνισης της ουσίας της συναλλαγής, το σύνολο της αξίας αγοράς του ακινήτου θα πρέπει να θεωρηθεί ως αξία κτήσης του οικοπέδου, αφού για την αποκτώσα οντότητα το κτήριο δεν έχει αξία. Θα ήταν δε παράδοξο να επιμεριστεί μέρος της αξίας στο κτήριο καθώς, κατά την ημερομηνία της απόκτησης, η αποκτώσα οντότητα δεν προβλέπεται να ανακτήσει κάποιο ποσό από την χρήση του υπό κατεδάφιση κτηρίου.
Οι δαπάνες κατεδάφισης θα πρέπει να προσαυξήσουν την αξία των υπό κατασκευή νέων κτηρίων, μειωμένες με τα έσοδα που ενδεχομένως προκύψουν από την πώληση των υλικών κατεδάφισης.
Στην περίπτωση που, κατά την απόκτηση του ακινήτου, η εταιρεία δεν έχει αποφασίσει τον τρόπο μελλοντικής αξιοποίησής του και κατανείμει ένα μέρος της αξίας αγοράς στο κτήριο και σε μεταγενέστερο χρόνο αποφασίσει την κατεδάφισή του, για οποιονδήποτε λόγο, τότε δεν δύναται να μεταφέρει το αναπόσβεστο κόστος του υπό κατεδάφιση κτηρίου στο κόστος κτήσης του νέου. Το κτήριο θα πρέπει να αποσβεστεί στην εναπομένουσα ωφέλιμη ζωή του εάν προβλέπεται η κατεδάφιση σε επόμενη χρήση. Στην περίπτωση που η κατεδάφιση πραγματοποιηθεί στη ίδια χρήση, το κτήριο θα πρέπει να διαγραφεί άμεσα με καταχώριση ζημιάς που θα ισούται με τη λογιστική αξία του κτηρίου.
Όσον αφορά το ακίνητο, για το οποίο έχει υπογραφεί προσύμφωνο απόκτησης, δεν επιτρέπεται η καταχώρισή του πριν την υπογραφή του οριστικού συμβολαίου.
Για τον φορολογικό χειρισμό της ανωτέρω συναλλαγής, αρμόδια να απαντήσει είναι η Διεύθυνση Φορολογίας Εισοδήματος του Υπουργείου Οικονομικών.»
Από τον συνδυασμό των ανωτέρω αλλά και όσων αναφέρονται στο ερώτημα προκύπτουν τα εξής:
Η συνολική αξία του ακινήτου (οικόπεδο και κτίριο), που αποκτήθηκε από τον πλειστηριασμό, επειδή κατά την ημερομηνία της απόκτησης υπήρχε πρόθεση της εταιρείας για την κατεδάφιση των κτιρίων με σκοπό την ανέγερση νέων αποθηκών, πρέπει να καταχωρηθεί στην αξία κτήσεως των Εδαφικών εκτάσεων (Οικοπέδων) και κατά συνέπεια δεν νοείται λογισμός αποσβέσεων επί της αξίας οικοπέδου.
Οι δαπάνες κατεδάφισης θα πρέπει να προσαυξήσουν την αξία του υπό κατασκευή νέου κτιρίου αποθηκών και θα επιβαρύνουν τα αποτελέσματα των χρήσεων μέσω των αποσβέσεων.
Νομοθεσία – Νομολογία
Άρθρο 21 παρ. 2 του ν. 4172/2013
ΠΟΛ.1073/2015
ΣΛΟΤ 370/2019