ΔΕΔ Α 1213/2021 – Προσαύξηση Περιουσίας – Πιστώσεις μικροποσών μέχρι 1.000€ δεν αποτελούν την αληθή έννοια της προσαύξησης περιουσίας (μη ελεγκτέα) – Συνδικαιούχοι

Καλλιθέα 14/04/2021
Αριθμός Απόφασης 1213

ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
ΤΜΗΜΑ Α2

Ταχ. Δ/νση: Αριστογείτονος 19
Ταχ. Κώδικας: 176 71 – Καλλιθέα
Τηλέφωνο: 2131604561
Fax: 213 1604567

ΑΠΟΦΑΣΗ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Έχοντας υπ’ όψη:

1. Τις διατάξεις:
α. του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α’ 170), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει,
β. του άρθρου 10 της Δ. ΟΡΓ.Α 1036960 ΕΞ 2017 Απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ (ΦΕΚ B’ 968/22-03-2017) με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)», όπως αναριθμήθηκε, τροποποιήθηκε και ισχύει,
γ. της ΠΟΛ.1064/2017 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε (Β’ 1440), δ. του άρθρου έκτου, παρ. 4, της από 30/03/2020 Πράξης Νομοθετικού Περιεχομένου (ΦΕΚ Α’ 75) όπως κυρώθηκε με το ν. 4684/2020 (ΦΕΚ Α’ 86), καθώς και της υπ’ αριθμ. Α.1273/2020 Απόφασης του Υφυπουργού Οικονομικών και του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ Β’ 5597/21-12-2020),

2. Την ΠΟΛ.1069/2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών,

3. Την υπ’ αριθμ. Δ.Ε.Δ.1126366 ΕΞ 2016/30.08.2016 (Β’ 2759) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών «Παροχή εξουσιοδότησης υπογραφής»,

4. Την από 08/02/2021 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανή προσφυγή της του , με ΑΦΜ: , κατοίκου , οδός αρ , τ.κ , κατά των υπ’ αριθμ /2019 και /2019 Οριστικών Πράξεων Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικών ετών 2014 και 2015 αντίστοιχα, που εξέδωσε ο προϊστάμενος της ΔΟΥ Δ’ Αθηνών, και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά έγγραφα,

5. Τις ανωτέρω Οριστικές Πράξεις του προϊσταμένου της ΔΟΥ Δ’ Αθηνών καθώς και την από 30/12/2020 έκθεση μερικού ελέγχου Φορολογίας Εισοδήματος, της ίδιας υπηρεσίας, επί της οποίας εδράζονται οι προσβαλλόμενες πράξεις των οποίων ζητείται η ακύρωση,

6. Τις απόψεις της ανωτέρω φορολογικής αρχής.

7. Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Α2 τμήματος επανεξέτασης, όπως αυτή αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης,

Επί της από 08/02/2021 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της του , με ΑΦΜ: , η οποία, λαμβανομένης, υπόψη ότι η κοινοποίηση των προσβαλλόμενων πράξεων έγινε στις 31/12/2020 και ότι για το διάστημα αυτό υπήρχε αναστολή της προθεσμίας για 60 ημέρες με βάση την Α.1273/2020 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών και του Διοικητή της ΑΑΔΕ και την Ε.2021/2021 εγκύκλιο του Διοικητή της ΑΑΔΕ, κατατέθηκε εμπρόθεσμα, μετά δε τη μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:

Σύντομο Ιστορικό

Με τις ως άνω προσβαλλόμενες πράξεις, καταλογίστηκαν σε βάρος της προσφεύγουσας τα κατωτέρω ποσά:

Οι ανωτέρω πράξεις εδράζονται στην από 30/12/2020 έκθεση μερικού ελέγχου Φορολογίας Εισοδήματος της ΔΟΥ Δ’ Αθηνών, που εκδόθηκε κατόπιν ελέγχου που διενεργήθηκε στην προσφεύγουσα, με βάση τις υπ’ αριθμ /2017 και /2017 εντολές ελέγχου του προϊσταμένου της ίδιας ΔΟΥ, συνεπεία του υπ’ αριθμ /2017 εγγράφου του Κ.Ε.ΦΟ.ΜΕ.Π., για την εξακρίβωση της εφαρμογής των διατάξεων του ν.4172/2013, για τα φορολογικά έτη 2014 και 2015, με αξιοποίηση των δεδομένων του Ειδικού Λογισμικού Αυτοματοποιημένου Ελέγχου Προσαύξησης Περιουσίας (Ε.Λ.Α.Ε.Π.Π), στο οποίο περιλαμβάνονταν οι κινήσεις των τραπεζικών της λογαριασμών και λοιπών χρηματοοικονομικών προϊόντων για τα εν λόγω έτη.

Από την επεξεργασία των κινήσεων των τραπεζικών λογαριασμών, στους οποίους η προσφεύγουσα ήταν δικαιούχος ή συνδικαιούχος, προέκυψαν πιστώσεις μετρητών, μεταφορές χρηματικών ποσών, ονομαστικές καταθέσεις κλπ, οι οποίες, σε όσες περιπτώσεις δεν συσχετίζονταν με χρεώσεις των τραπεζικών της λογαριασμών και δεν προέκυπτε η αιτία τους, χαρακτηρίστηκαν από την ελέγχουσα φορολογική Αρχή ως πρωτογενείς πιστώσεις, για τις οποίες αφού ελήφθησαν υπόψη τα σχετικά υπομνήματα της προσφεύγουσας, καθώς και η απάντησή της στο σημείωμα διαπιστώσεων, η ελεγκτική αρχή κατέληξε στο πόρισμά της, σύμφωνα με τι οποίο διαπιστώθηκε για την προσφεύγουσα προσαύξηση περιουσίας για τα φορολογικά έτη 2014 και 2015, ύψους 317.201,86€ και 8.006,83€¹ αντίστοιχα.

Αναλυτικά, τα ποσά των πιστώσεων για τα οποία δεν αποδείχθηκε η πηγή ή η αιτία προέλευσής τους, ή ότι αυτά φορολογήθηκαν ή απαλλάχθηκαν του φόρου νόμιμα, προέρχονται από τις κατωτέρω πιστώσεις:

Η προσφεύγουσα, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση ή την τροποποίηση των προσβαλλόμενων πράξεων, προβάλλοντας ότι:

1. Οι προσβαλλόμενες πράξεις είναι μη νόμιμες καθώς έχουν εκδοθεί μετά από κακή εκτίμηση των αποδεικτικών στοιχείων που τέθηκαν υπόψη του ελέγχου καθώς και εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 21 παρ. 4 και 29 παρ. 4 του ν. 4172/2013,

2. Οι προσβαλλόμενες πράξεις είναι μη νόμιμες καθώς έχουν εκδοθεί χωρίς να ληφθεί υπόψη το διαθέσιμο προς ανάλωση κεφάλαιο της προσφεύγουσας,

3. Οι προσβαλλόμενες πράξεις είναι μη νόμιμες καθώς είναι πλημμελείς ως προς την αιτιολογία τους και ειδικότερα είναι μη νόμιμες λόγω έλλειψης σαφούς, ειδικής και επαρκούς αιτιολογίας κατά παράβαση των άρθρων 28 παρ. 2 και 64 του ν. 4174/2013,

4. Η υπ’ αριθμ /2020 προσβαλλόμενη πράξη είναι μη νόμιμη καθώς έχει εκδοθεί πλημμελώς λόγω υπολογιστικού / αριθμητικού σφάλματος.

1) Παράθεση και ερμηνεία των εφαρμοζόμενων διατάξεων

Επειδή με τις διατάξεις του άρθρου 21§4 του ν. 4172/2013 (Α’ 167), ορίζεται ότι: «Κάθε προσαύξηση περιουσίας που προέρχεται από παράνομη ή αδικαιολόγητη ή άγνωστη πηγή ή αιτία θεωρείται κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας», με τις διατάξεις του άρθρου 29§4 του ίδιου νόμου ότι: «Το εισόδημα από προσαύξηση περιουσίας της παραγράφου 4 του άρθρου 21 φορολογείται με συντελεστή τριάντα τρία τοις εκατό (33%)», ενώ με τις διατάξεις του άρθρου 39 του ν. 4174/2013 (Α’ 170), ότι: «Σε περίπτωση διαπίστωσης προσαύξησης περιουσίας κατά την παράγραφο 4 του άρθρου 21 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, η προσαύξηση αυτή δεν υπόκειται σε φορολογία, εφόσον ο φορολογούμενος αποδείξει την πραγματική πηγή αυτής, καθώς επίσης και ότι αυτή είτε έχει υπαχθεί σε νόμιμη φορολογία είτε απαλλάσσεται από το φόρο σύμφωνα με ειδικές διατάξεις»,

Επειδή, με την ΠΟΛ.1175/2017 εγκύκλιο διαταγή του Διοικητή της ΑΑΔΕ, διευκρινίστηκαν μεταξύ άλλων τα ακόλουθα:
«2) … Σε κάθε περίπτωση, εάν διαπιστωθεί ότι η απόκτηση της επένδυσης έλαβε χώρα σε χρόνο εκτός των φορολογικών ετών που περιλαμβάνονται στην εντολή ελέγχου, ή το εισερχόμενο έμβασμα αλλοδαπής προέρχεται από καταθέσεις / πραγματικά εισοδήματα προγενέστερων ετών της ελεγχόμενης περιόδου, οι εν λόγω πιστώσεις θεωρούνται δικαιολογημένες για το ελεγχόμενο διάστημα και δεν θεμελιώνεται, εξ αυτού του λόγου, επέκταση του φορολογικού ελέγχου στα προγενέστερα αυτά έτη, εκτός εάν και στο μέτρο που είναι απολύτως αναγκαίο για την διακρίβωση της υπαγωγής σε φόρο ή νόμιμης απαλλαγής από αυτόν των κεφαλαίων από τα οποία προέρχονται οι εν λόγω πιστώσεις, υπό την επιφύλαξη των διατάξεων περί παραγραφής,
4) Το ποσό τραπεζικού λογαριασμού που τροφοδότησε έμβασμα και λογίζεται ως φορολογητέο εισόδημα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ν. 2238/1994 ή της παρ. 4 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013, φορολογείται ως εισόδημα της διαχειριστικής περιόδου κατά την οποία προκύπτει ότι εισήχθη το ποσό αυτό στην περιουσία του δικαιούχου του λογαριασμού, η δε μεταφορά με έμβασμα χρηματικού ποσού από τραπεζικό λογαριασμό δικαιούχου σε άλλο τραπεζικό λογαριασμό του (στην ημεδαπή ή στην αλλοδαπή) δεν αποτελεί προσαύξηση της περιουσίας του. Συνεπώς, κρίσιμος δεν είναι, τουλάχιστον κατ’ αρχήν ο χρόνος διενέργειας του εμβάσματος, αλλά είτε ο χρόνος της κατάθεσης του επίμαχου ποσού (ή σε περίπτωση τμηματικής κατάθεσης του, ο χρόνος που κατατέθηκε καθένα από τα τμήματα του) στον τραπεζικό λογαριασμό του δικαιούχου, μέσω του οποίου έγινε το έμβασμα, είτε ο προγενέστερος αυτού χρόνος κατά τον οποίο προκύπτει ότι επήλθε η αντίστοιχη προσαύξηση της περιουσίας του (ΣτΕ 1225/2017, ΣτΕ 884/2016, ΣτΕ 435/2017 ). Ο προσδιορισμός του ως άνω κρίσιμου χρόνου πρέπει να γίνεται από την ελεγκτική αρχή με βάση πρόσφορα και επαρκή στοιχεία τα οποία συλλέγονται κατόπιν της λήψης των προβλεπόμενων στο νόμο αναγκαίων, κατάλληλων και εύλογων, ενόψει των περιστάσεων, μέτρων ελέγχου στα οποία συμπεριλαμβάνονται ιδίως η κλήση του φορολογούμενου για παροχή εξηγήσεων και η αναζήτηση πληροφοριών και στοιχείων από τα εμπλεκόμενα χρηματοπιστωτικά ιδρύματα. Αν η εντός ευλόγου χρόνου συλλογή στοιχείων σχετικά με τη διαπίστωση του χρόνου προσαύξησης της περιουσίας καθίσταται αδύνατη ή ιδιαίτερα δυσχερής, γεγονός που πρέπει να βεβαιώνεται από τη φορολογική αρχή με ειδική αιτιολογία, αυτή μπορεί να διαπιστώσει τον κρίσιμο, κατά τα προεκτεθέντα, χρόνο με βάση όσα στοιχεία κατάφερε να συγκεντρώσει ο έλεγχος και, στην εξαιρετική περίπτωση παντελούς έλλειψης τέτοιων στοιχείων, να θεωρήσει κατά τεκμήριο ως κρίσιμο χρόνο εκείνον του εμβάσματος (ΣτΕ 884/2016).

Επειδή, τα προαναφερόμενα, τα οποία κρίθηκαν με την απόφαση 884/2016 του Δικαστηρίου, ισχύουν κατ’ αναλογίαν και σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι δικαιούχος τραπεζικού λογαριασμό από κοινού με ένα ή περισσότερα άλλα πρόσωπα. Πράγματι, και σε τέτοια περίπτωση, το (σημαντικό) χρηματικό ποσό που εισέρχεται στον κοινό λογαριασμό και το οποίο δεν καλύπτεται από τα (νομίμως φορολογηθέντα ή απαλλαχθέντα του φόρου) εισοδήματα που έχουν δηλώσει στη φορολογική αρχή όλοι οι συνδικαιούχοι του λογαριασμού ούτε από άλλη συγκεκριμένη και αρκούντως τεκμηριωμένη πηγή ή αιτία, την οποία είτε επικαλείται ο ελεγχόμενος συνδικαιούχος του λογαριασμού είτε εντοπίζει η φορολογική αρχή, λαμβάνοντας τα αναγκαία, κατάλληλα και εύλογα, ενόψει των περιστάσεων, μέτρα ελέγχου και έρευνας (στα οποία περιλαμβάνεται και η κλήση των λοιπών συνδικαιούχων του λογαριασμού για παροχή πληροφοριών και, ενδεχομένως, συναφών αποδεικτικών στοιχείων, μπορεί να θεωρηθεί, κατ’ εκτίμηση του συνόλου των στοιχείων και των συνθηκών της υπόθεσης ότι συνιστά εισόδημα του συγκεκριμένου συνδικαιούχου του λογαριασμού (ΣτΕ 1893/2018)

Επειδή, υπό το καθεστώς του ΚΦΕ, η δυνατότητα έμμεσου προσδιορισμού φορολογητέας ύλης με βάση το ύψος των τραπεζικών καταθέσεων του φορολογούμενου επιβεβαιώθηκε με τη ρύθμιση του άρθρου 67Β παρ. 1 του ΚΦΕ, το οποίο τέθηκε με το άρθρο 4 παρ. 14 του ν.4038/2012 (Α’ 14 – σύμφωνα με τη ρύθμιση αυτή, «Ο προσδιορισμός των αποτελεσμάτων με έλεγχο μπορεί να διενεργείται και με την εφαρμογή μιας ή περισσοτέρων από τις κατωτέρω τεχνικές ελέγχου: α) […], ε) το ύψος των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε μετρητά. Με τις πιο πάνω τεχνικές μπορούν να προσδιορίζονται τα ακαθάριστα έσοδα, οι εκροές του επιτηδευματία, τα φορολογητέα κέρδη και ο οφειλόμενος Φόρος Προστιθέμενης Αξίας, βάσει των γενικά παραδεκτών αρχών και τεχνικών της Ελεγκτικής») και, στη συνέχεια, με τη διάταξη του άρθρου 27 παρ. 1 περίπτ. ε’ του ΚΦΔ (κατά την οποία, η Φορολογική Διοίκηση δύναται να χρησιμοποιεί και ελεγκτικές μεθόδους έμμεσου προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης, μεταξύ άλλων, με βάση το ύψος των τραπεζικών καταθέσεων του φορολογούμενου) (ΣτΕ 1895/2018)

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1033/2013, για τους κοινούς τραπεζικούς λογαριασμούς, το ποσό του εμβάσματος επιμερίζεται στους συνδικαιούχους καταρχήν ισομερώς και, εφόσον ο φορολογούμενος επικαλείται διαφορετική αναλογία, φέρει το βάρος της απόδειξης με κάθε νόμιμο μέσο.

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1050/2014, περιπτώσεις κοινών λογαριασμών καταλογίζονται στον πραγματικό δικαιούχο, ο οποίος καθορίζεται με βάση τις πραγματικές περιστάσεις και τη φύση των συναλλαγών. Εφόσον αυτό δεν είναι δυνατό, τα ποσά κατανέμονται ισόποσα σε όλους τους συνδικαιούχους (ποσό διά αριθμό συνδικαιούχων). Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1228/2014, αναφορικά με την κατανομή κοινών λογαριασμών στους συνδικαιούχους διευκρινίζεται ότι στις περιπτώσεις αποστολών εμβασμάτων που πραγματοποιούνται από κοινούς λογαριασμούς πρέπει να γίνεται καταρχήν ισομερής επιμερισμός αυτών μεταξύ των συνδικαιούχων του λογαριασμού προέλευσης του εμβάσματος. Σημειώνεται ότι στην περίπτωση αυτή θα πρέπει να εκδίδεται εντολή ελέγχου σε όλα τα πρόσωπα του κοινού λογαριασμού και εφόσον συμμετέχει ανήλικος έχουν εφαρμογή και οι διατάξεις του άρθρου 5 του ν.2238/1994 όπως ίσχυαν. Σε περίπτωση που ο ελεγχόμενος επικαλείται διαφορετική αναλογία των χρηματικών αυτών ποσών οφείλει να αποδείξει με κάθε πρόσφορο μέσο τον ισχυρισμό του. Επί αμφισβήτησης του ισχυρισμού του προσφεύγοντα από τη φορολογική αρχή η ίδια οφείλει να αιτιολογήσει την αναλογία που αυτή επικαλείται εάν αυτή είναι διαφορετική του ισομερούς επιμερισμού. Η αιτιολόγηση αυτή πρέπει να είναι ειδική και εμπεριστατωμένη (σχετ. διατάξεις άρθρων 28 και 64 του ν.4174/2013).

2) Ως προς την αιτιολόγηση των πιστώσεων

Επειδή η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι η ελεγκτική Αρχή έκανε εσφαλμένη εφαρμογή και ερμηνεία του άρθρου 21 παρ.4 του ν. 4172/2013 για τις κατωτέρω τραπεζικές πιστώσεις που έγιναν στους τραπεζικούς της λογαριασμούς κατά τα έτη 2014 και 2015, και ειδικότερα:

2.1) Ως προς την πίστωση της 17/01/2014 ποσού 250.000€

Επειδή, ως προς την πίστωση της 17/01/2014 στο λογαριασμό ποσού 250.000€, εκ των οποίων επιμερίστηκε στην προσφεύγουσα ως συνδικαιούχου το ποσό των 83.333,33€, από την έκθεση ελέγχου προκύπτει ότι το ποσό αυτό αφορά την έκδοση στις 17.01.2014 ομολογίας ποσού 250.000€ με μετέχοντες την προσφεύγουσα, τον (σύζυγό της) και τον (τέκνο της). Το εν λόγω ποσό προήλθε από τη λήξη προθεσμιακής κατάθεσης που υπήρχε στον προθεσμιακό λογαριασμό με δικαιούχους τον σύζυγό της και τον γιο της, ποσού 270.135,90€ και μεταφέρθηκε στο λογ/σμό αυθημερόν, από τον οποίο αναλήφθηκαν από την προσφεύγουσα προκειμένου να εκδοθεί και επ’ ονόματι της η εν λόγω ομολογία.

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι η εν λόγω πίστωση είναι γνωστής προέλευσης και αποτελεί ανανέωση προθεσμιακής κατάθεσης και όχι πρωτογενή πίστωση άγνωστης προέλευσης όπως εσφαλμένα υποστηρίζει ο έλεγχος και ειδικότερα ότι: Η εν λόγω πίστωση αποτελεί ανανέωση δεσμευμένης προθεσμιακής κατάθεσης ποσού 270.135,90€ (κεφάλαιο 250.000€). Το ποσό αυτό αποτελεί συνέχεια της προθεσμιακής κατάθεσης που μεταφέρθηκε στον ελεγχόμενο λογαριασμό στις 17/01/2014 από τον υπ’ αρ λογαριασμό της ίδιας τράπεζας και ουδέποτε προέβη στην ανάληψη μέρους του ποσού αυτού, καθόσον το ποσό αυτό ήταν δεσμευμένο.

Συγκεκριμένα, η εταιρεία συνήψε την από 10.06.2010 σύμβαση πιστώσεως (Σχετ. Β) με (ανοιχτό) αλληλόχρεο λογαριασμό με την , σε εξασφάλιση δε, της απαίτησης της δανείστριας τράπεζας από την εν λόγω σύμβαση, καταρτίστηκε στις 10.06.2010 σχετική Σύμβαση Παροχής Ενεχύρου – Εκχωρήσεως Απαιτήσεων από Σύμβαση Καταθέσεων μεταξύ αυτής και των (συζύγου της) και (υιού της), καθώς οι τελευταίοι είχαν την ιδιότητα του μετόχου αλλά και του μέλους του Διοικητικού Συμβουλίου της εταιρείας. Δυνάμει της εν λόγω σύμβασης, συστάθηκε υπέρ της δανείστριας τράπεζας δικαίωμα ενεχύρου επί των απαιτήσεων που οι ανωτέρω διατηρούσαν από σύμβαση κατάθεσης με την τράπεζα, προκειμένου η τελευταία να είναι εξασφαλισμένη και να μπορεί η απαίτησή της από τη σύμβαση πιστώσεως να ικανοποιηθεί σε περίπτωση που η οφειλέτρια εταιρεία δεν προέβαινε σε ολική εξόφληση της δανειακής υποχρέωσής της. Για τον λόγο αυτόν έγινε ανάληψη από τον υπ’ αριθμ λογαριασμό με συνδικαιούχους τους και ποσού €250.000, το οποίο εν συνεχεία κατατέθηκε σε προθεσμιακή κατάθεση, η οποία για λόγους εσωτερικής παρακολούθησης της τράπεζας ανανεωνόταν τακτικά, ανά εξάμηνο, με αντιλογισμό έως και την πλήρη εξόφλησή της. Επί της ουσίας, για εσωτερικούς λόγους της τράπεζας προκειμένου να γίνει η ανανέωση της προθεσμιακής κατά την λήξη της, κατατίθεντο τα χρήματα σε ένα λογαριασμό ταυτόχρονα με πράξη αντιλογισμού, οπότε γινόταν ισόποση ανάληψη και κατάθεση σε νέα δεσμευμένη προθεσμιακή κατάθεση εξάμηνης διάρκειας.

Ειδικότερα, το πλήρες ιστορικό της εν λόγω προθεσμιακής κατάθεσης , η οποία εκδόθηκε σε εκτέλεση της ως άνω Σύμβασης Παροχής Ενεχύρου-Εκχωρήσεως Απαιτήσεων, έχει ως εξής:
i. Στις 10.06.2010 εκδόθηκε ενεχυριασμένη προθεσμιακή κατάθεση ποσού €277.430,41 στον υπ’ αριθμ. λογαριασμό , με δικαιούχους τους και , σε εκτέλεση της ως άνω Σύμβασης Παροχής Ενεχύρου – Εκχωρήσεως Απαιτήσεων. Το παραπάνω προκύπτει από τον όρο 2.2 της ως άνω Σύμβασης καθώς και από την από 20.10.2020 επιστολή της δανείστριας τράπεζας (Σχετ. Β1, στοιχείο 1).
ii. Στις 17.01.2012, λόγω ανανέωσης της σύμβασης, εκδόθηκε η υπ’ αριθμ ενεχυριασμένη προθεσμιακή κατάθεση ποσού €252.843,75, με δικαιούχους ομοίως τους ανωτέρω. Το παραπάνω προκύπτει από την από 20.10.2020 επιστολή της δανείστριας τράπεζας (στοιχείο 1 § 2) σε συνδυασμό με το αποδεικτικό της εν λόγω τράπεζας για το ιστορικό της προθεσμιακής κατάθεσης για διάστημα από 17/01/2012 έως 23/01/2019 (Σχετ. Β2). Ειδικότερα, από το εν λόγω αποδεικτικό προκύπτει η τήρηση της προθεσμιακής κατάθεσης στον εν λόγω λογαριασμό αλλά και η ανανέωσή της (κεφάλαιο και τόκοι) ανά εξάμηνο (στις 21 Ιανουαρίου και στις 21 Ιουλίου κάθε έτους). Η αναφορά «έκδοση» στις 17.01.2012 αφορά εσωτερικές ενέργειες της τράπεζας, δεδομένου ότι όπως προκύπτει και από τη σχετική επιστολή της, η εν λόγω προθεσμιακή κατάθεση έγινε μετά από ανανέωση της σύμβασης και αφορά επί της ουσίας την ίδια κατάθεση και το ίδιο ποσό.
iii. Στις 17.01.2014, εκδόθηκε η υπ’ αρ ενεχυριασμένη προθεσμιακή κατάθεση ποσού €250.000, δυνάμει της ίδιας, ως άνω, Σύμβασης Παροχής Ενεχύρου – Εκχωρήσεως Απαιτήσεων και δεδομένου ότι οι τόκοι είχαν εξοφληθεί. Δικαιούχοι του εν λόγω λογαριασμού ήταν οι και καθώς και η προσφεύγουσα. Όπως αναφέρεται ρητά στην από 20.10.2020 επιστολή της δανείστριας τράπεζας (Σχετ. Β1, στοιχείο 2 της σελ. 1 καθώς και σελ. 2) αλλά και όπως προκύπτει από το προαναφερθέν αποδεικτικό ανανέωσης της προθεσμιακής κατάθεσης (Σχετ. Β2), αυτή αποτελεί ανανέωση (ως προς το κεφάλαιο πια) της αρχικής (υπό i) ενεχυριασμένης προθεσμιακής κατάθεσης,… Η τράπεζα μέχρι τις 17.01.2014, χρησιμοποιούσε τον αρχικό λογαριασμό με δικαιούχους τον σύζυγο και τον υιό της. Ωστόσο, για άγνωστο λόγο, ενδεχομένως επειδή κατά την ως άνω ημερομηνία ο λογαριασμός αυτός ήταν ανενεργός, ο αντιλογισμός έγινε μέσω του υπ’ αριθμ λογαριασμού, με συνδικαιούχο, πέραν των ανωτέρω και την ίδια. Ειδικότερα, όπως προκύπτει από την αναλυτική κίνηση του εν λόγω λογαριασμού (Σχετ. Β3), το ιστορικό που παρείχε η τράπεζα και τις διαπιστώσεις του ελέγχου, στις 17.01.2014 πραγματοποιήθηκε κατάθεση του ποσού των 270.135,90€ στον λογαριασμό (κεφάλαιο με τους τόκους καταθέσεων). Την ίδια μέρα, το ποσό των 250.000€ (κεφάλαιο) αντιλογίστηκε [αιτιολογία συναλλαγών: 6Μ (ενν. εξάμηνη) ΠΡΟΘ/ΚΗ ΚΤΘ (ενν. Προθεσμιακή Κατάθεση) και ΑΝΤΙΛΟΓΙΣΜΟΣ] και μεταφέρθηκε στον υπ’ αριθμ. λογαριασμό, ως η ελεγχόμενη ενεχυριασμένη προθεσμιακή κατάθεση, δυνάμει της ίδιας σύμβασης.
iv. Στη συνέχεια, στις 19.01.2015 ακολούθησε, ομοίως, η παραπάνω διαδικασία ανανέωσης της προθεσμιακής κατάθεσης μέσω αντιλογισμού. Ειδικότερα, όπως προκύπτει από την από 20.10.2020 επιστολή της δανείστριας τράπεζας (Σχετ. Β1, στοιχείο 3) σε συνδυασμό με την αναλυτική κίνηση του υπ’ αριθμ λογαριασμού και το προαναφερθέν αποδεικτικό του ιστορικού ανανέωσης της προθεσμιακής κατάθεσης, το ποσό των €250.000 κατατέθηκε στον υπ’ αριθμ λογ/σμό από όπου και μεταφέρθηκε, ταυτόχρονα, στον υπ’ αρ. λογ/σμό ισόποσης ενεχυριασμένης προθεσμιακής κατάθεσης.
Όπως η ίδια η τράπεζα επισημαίνει στην επιστολή της, η παραπάνω προθεσμιακή κατάθεση αποτέλεσε και αυτή με τη σειρά της ανανέωση της υπό (i) ενεχυριασμένης προθεσμιακής κατάθεσης.
v. Τέλος, στις 23/01/2019 η εν λόγω δεσμευμένη προθεσμιακή κατάθεση έληξε λόγω ολοσχερούς εξόφλησης του δανείου από την οφειλέτρια εταιρεία και πιστώθηκε ο υπ’ αριθμ λογαριασμός με τους ίδιους δικαιούχους (Σχετ. Β4). Στη συνέχεια, το ποσό των 250.000€ μεταφέρθηκε στον αρχικό λογαριασμό υπ’ αριθμ απ’ όπου είχε εκταμιευτεί, χωρίς ποτέ η ίδια να εισπράξει οποιοδήποτε ποσό, λόγω και της δεσμεύσεως. Τα παραπάνω προκύπτουν από τόσο από την επιστολή της τράπεζας (στοιχείο 3) και το αποδεικτικό του ιστορικού ανανέωσης της προθεσμιακής κατάθεσης όσο και από την κίνηση του λογαριασμού (Σχετ. Β5).

Επειδή με το από 20/10/2020 έγγραφο (Σχετ. Β1) βεβαιώνεται ότι:
i. Ο υπ’ αριθμ λογαριασμός αφορά ενεχυριασμένη προθεσμιακή κατάθεση για ποσό 277.430,41€ που εκδόθηκε στις 10/06/2010 με δικαιούχους τον σύζυγο της προσφεύγουσας και το γιο της, ως εξασφάλιση της Τράπεζας δυνάμει της υπ’ αριθμ /2004 σύμβασης πίστωσης αλληλόχρεου λογαριασμό. Στις 17/01/2012, λόγω ανανέωσης της εν λόγω σύμβασης, εκδόθηκε η υπ’ αριθμόν Ενεχυριασμένη Προθεσμιακή Κατάθεση για ποσό 252.843,75€ με δικαιούχους τους δύο άνωθι αναφερόμενους
ii. Ο υπ’ αριθ λογαριασμός αφορά ενεχυριασμένη προθεσμιακή κατάθεση για ποσό 250.000€, που εκδόθηκε στις 17/01/2014 με δικαιούχους την προσφεύγουσα, τον σύζυγό της και τον γιο της δυνάμει της υπ’ αριθμόν /2004 σύμβασης πιστώσεως με ανοικτό (αλληλόχρεο) λογαριασμό. Η εν λόγω
προθεσμιακή κατάθεση έληξε στις 19/01/2015 και πιστώθηκε ο τραπεζικός λογαριασμός με τους ίδιους δικαιούχους.
iii. Ο υπ’ αριθ λογαριασμός αφορά ενεχυριασμένη προθεσμιακή Κατάθεση ποσού 250.000€, που εκδόθηκε στις 19/01/2015 με δικαιούχους την προσφεύγουσα, τον σύζυγό της, το γιο της και την κόρη της ( – ), δυνάμει της υπ’ αριθμόν /2004 σύμβασης πιστώσεως με ανοικτό (αλληλόχρεο) λογαριασμό. Η εν λόγω προθεσμιακή κατάθεση έληξε στις 23/01/2019 και πιστώθηκε ο τραπεζικός λογαριασμός με τους ίδιους δικαιούχους.
Στη συνέχεια, το εν λόγω ποσό μεταφέρθηκε στον αρχικό λογαριασμό με δικαιούχους τον σύζυγο και το γιο της προσφεύγουσας.

Επιπλέον βεβαιώνεται ότι οι προθεσμιακές Καταθέσεις υπό στοιχείων (ii), (iii) αποτελούν την ανανέωση της υπο στοιχείο (i) αναφερόμενης Προθεσμιακής Κατάθεσης και είναι το ίδιο ποσό (250.000€) το οποίο παρέμενε δεσμευμένο για όλο το χρονικό διάστημα ισχύος της δανειακής σύμβασης.

Κατόπιν των ανωτέρω, δεδομένου ότι πρόκειται για το ίδιο ποσό το οποίο παρέμενε δεσμευμένο για όλο το χρονικό διάστημα ισχύος της δανειακής σύμβασης, ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας πρέπει να γίνει δεκτός, καθόσον η επίμαχη κατάθεση, δεν αποτελεί πρωτογενή πίστωση, αλλά ανανέωση προθεσμιακής κατάθεσης, και ως εκ τούτου πρέπει να αφαιρεθεί από το ποσό της προσαύξησης περιουσίας το ποσό που της καταλογίστηκε, ήτοι από το έτος φορ. 2014 το ποσό των 83.333,33€. 2.2) Ως προς την αγορά ομολόγου την 26/11/2014 ποσού 684.609,97€

Επειδή, την 26/11/2014 στο λογαριασμό χρεώθηκε το ποσό των 684.609,97€, με το οποίο η προσφεύγουσα συμμετείχε στην αγορά ομολόγου, από την έκθεση ελέγχου προκύπτει (σελ. 17 και 39) ότι: «πρόκειται για συμμετοχή κατά 1/3 σε αγορά ομολόγου αξίας 684.609,97€ ως που η αρχική προέλευση των χρημάτων δεν αναφέρεται και δεν αποδεικνύεται ότι σχετίζεται με την ελεγχόμενη» και ότι «1) Από τη προσκομισθείσα ανάλωση κεφαλαίου προηγουμένων ετών προκύπτει ότι τα έσοδα της ελεγχόμενης 01/01/2006- 31/12/2013 ήταν 379.622,57€ και οι δαπάνες & λοιπά αφαιρούμενα ποσά 192.638,22 με υπολειπόμενο προς ανάλωση ποσό 186.984,35€, επίσης αντίστοιχα για το διάστημα 01/01/2006-31/12/2009 ήταν 103.932,02-27.743,77=76.188,25€. 2) Από την πληροφόρηση που διαθέτει η υπηρεσία μας των κινήσεων των τραπεζικών λογαριασμών της ελεγχόμενης από τη χρήση του Ειδικού Λογισμικού Αυτοματοποιημένου Ελέγχου Προσαύξησης Περιουσίας που συνιστούν πληροφορίες που κατέχει η Α.Α.Δ.Ε. διαπιστώθηκε ότι έχει συμμετάσχει σε κοινές & προθεσμιακές καταθέσεις σε ευρωπαϊκό & ξένο νόμισμα ποσών μεγαλύτερων του διαθέσιμου εισοδήματός της, οι οποίες δεν σχετίζονται με τα χρησιμοποιηθέντα κεφάλαια για την αγορά του και ως εκ τούτου το χρηματικό ποσό που διέθεσε για την αγορά αυτή προέρχεται από εισοδήματα των λοιπών συμμετεχόντων συζύγου και υιού της».

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι διέθετε τη δυνατότητα πραγματοποίησης της αγοράς του εν λόγω ομολόγου, καθώς είχε προβεί σε διάθεση ομολόγων σε προηγούμενα έτη, με αποτέλεσμα το προϊόν της διάθεσης αυτής να επαρκεί για την επίμαχη αγορά. Άλλωστε, το ποσό υπήρχε ήδη ως υπόλοιπο στον ελεγχόμενο λογαριασμό. Ειδικότερα, όπως υποστηρίζει το διάστημα των ετών 2010 – 2014 είχε προβεί σε αγορές τριών (3) ομολόγων (στο εξής E.I.B.) (δηλαδή κρατικών ομολόγων), από κοινού με το σύζυγο και τον υιό της, ως εξής: α) το έτος 2010 αγορά ομολόγου αξίας 599.778,00€, β) το έτος 2011 αγορά ομολόγου αξίας 385.893,70€ και γ) το έτος 2014 αγορά ομολόγου αξίας 684.609,97€. Τα ποσά των αγορών για τα ως άνω ομόλογα προήλθαν από επανεπένδυση προϋπάρχοντος κεφαλαίου και προς απόδειξη των ανωτέρω παραθέτει το πλήρες ιστορικό αγοράς των ομολόγων ως εξής:
i. Την 19.07.2010 πραγματοποιήθηκε ανάληψη ποσού 599.778,10€ από τον υπ’ αριθ. κοινό τραπεζικό λογαριασμό με συνδικαιούχους την ίδια, τον σύζυγό της και τον γιο της, με το οποίο αγοράστηκε το υπ’ αρ  ισόποσο ομόλογο E.I.B με τους ίδιους δικαιούχους (545 τεμάχια με ονομαστική αξία 1.000€) με ημερομηνία έναρξης επένδυσης την 19.07.2010 και ημερομηνία λήξης την 15.10.2013. Προς απόδειξη αυτού προσκομίζει αντίγραφο του βιβλιαρίου κίνησης του ως άνω λογαριασμού , από τον οποίο πραγματοποιήθηκε η ανάληψη (Σχετ. Γ), καθώς και το υπ’ αριθ  αποδεικτικό επένδυσης σε ομόλογο (αποδεικτικό συναλλαγής κρατικών και εταιρικών άυλων τίτλων) που αναφέρει τους δικαιούχους και το ύψος της επένδυσης καθώς και τον συνδεδεμένο λογαριασμό (Σχετ. Γ1),
ii. Την 19.07.2011 πραγματοποιήθηκε ανάληψη ποσού 385.893,70€ από τον υπ’ αριθ. κοινό τραπεζικό λογαριασμό με συνδικαιούχους την ίδια, τον σύζυγό της και τον γιο της, με το οποίο αγοράστηκε το υπ’ αρ  ισόποσο ομόλογο E.I.B με τους ίδιους δικαιούχους (350 τεμάχια ονομαστικής αξίας 1.000€) με ημερομηνία έναρξης επένδυσης την 19.07.2011 και ημερομηνία λήξης την 15.10.2014. Προς απόδειξη αυτού προσκομίζει αντίγραφο του βιβλιαρίου κίνησης του ως άνω λογαριασμού , από τον οποίο πραγματοποιήθηκε η ανάληψη (Σχετ. Γ), καθώς και το υπ’ αριθ  αποδεικτικό επένδυσης σε ομόλογο (αποδεικτικό συναλλαγής κρατικών και εταιρικών άυλων τίτλων) που αναφέρει τους δικαιούχους και το ύψος της επένδυσης καθώς και τον συνδεδεμένο λογαριασμό. (Σχετ. Γ2),
iii. Την 14.10.2013 πραγματοποιήθηκε κατάθεση ποσού 461.131,25€ στον υπ’ αριθ. κοινό τραπεζικό λογαριασμό με συνδικαιούχους την ίδια, τον σύζυγό της και τον γιο της. Το ποσό αυτό προήλθε από λήξη επενδυτικού προϊόντος και συγκεκριμένα του υπ’ αριθ ομολόγου E.I.B (ως άνω περ. i) αφού προηγουμένως στις 06.06.2012 είχαν πωληθεί 50 τεμάχια αντί ποσού 53.163,76€ και στις 23.07.2012 άλλα 50 τεμάχια αντί ποσού 53.396,52€. Τα υπόλοιπα 445 τεμάχια αξίας 461.131,25€ κατατέθηκαν στον ίδιο λογαριασμό, προς απόδειξη δε αυτών, προσκομίζει αντίγραφο του βιβλιαρίου κίνησης του ως άνω λογαριασμού (Σχετ. Γ3).
iv. Την 14.10.2014 πραγματοποιήθηκε κατάθεση ποσού 362.643,75€ στον υπ’ αριθ. κοινό τραπεζικό λογαριασμό την ίδια, τον σύζυγό της και τον γιο της. Το ποσό αυτό προήλθε από λήξη επενδυτικού προϊόντος και συγκεκριμένα του υπ’ αριθ ομολόγου E.I.B (ως άνω περ. ii), προς απόδειξη δε αυτών, προσκομίζει αντίγραφο του βιβλιαρίου κίνησης του ως άνω λογαριασμού (Σχετ. Γ3).
v. Στη συνέχεια την 26.11.2014 πραγματοποιήθηκε ανάληψη ποσού 684.609,97€, από τον υπ’ αριθ κοινό τραπεζικό λογαριασμό με συνδικαιούχους
την ίδια, τον σύζυγό της και τον γιο της, με το οποίο αγοράστηκε το υπ’ αρ. ισόποσο ομόλογο E.I.B με τους ίδιους δικαιούχους, με ημερομηνία έναρξης επένδυσης την 26.11.2014 και ημερομηνία λήξης την 13.11.2026, προς απόδειξη δε αυτών προσκομίζει αντίγραφο του βιβλιαρίου κίνησης του ως άνω λογαριασμού (Σχετ. Γ3), καθώς και το υπ’ αριθμ αποδεικτικό επένδυσης σε ομόλογο (αποδεικτικό συναλλαγής κρατικών και εταιρικών άυλων τίτλων), που αναφέρει τους δικαιούχους και το ύψος της επένδυσης καθώς και τον συνδεδεμένο λογαριασμό (Σχετ. Γ4).

Επειδή η προσαύξηση της περιουσίας που προκύπτει από τον έλεγχο τραπεζικών λογαριασμών πρέπει να τεκμηριώνεται επαρκώς, καθόσον αναλήψεις / καταθέσεις μπορούν να αφορούν συναλλαγές – κινήσεις που δεν συνιστούν κατ’ ανάγκη φορολογητέο εισόδημα. Περαιτέρω μεταφορές χρηματικών ποσών μεταξύ τραπεζικών λογαριασμών εξετάζονται και διερευνάται ο λόγος που πραγματοποιήθηκαν οι συναλλαγές μεταφοράς των ποσών αυτών αφού προσκομίσει ο φορολογούμενος τα σχετικά έγγραφα (εγκύκλιος ΔΕΑΦ Α 1144110 ΕΞ 2015/5.11.2015).

Επειδή από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η προσφεύγουσα και οι λοιποί συνδικαιούχοι του υπ’ αριθμ λογαριασμού , αγόρασαν στις 26/11/2014 (με χρέωση του λογαριασμού) 675 τεμάχια του υπ’ αριθμ ομολόγου EIB, έναντι του ποσού των 684.609,97€. Όπως προκύπτει από την κίνηση του λογαριασμού (Σχετ. Γ3), το ποσό αυτό χρεώθηκε αυθημερόν με το εν λόγω ποσό, καθόσον υπήρχε επαρκές υπόλοιπο την ίδια μέρα, ύψους 798.186,06€. Περαιτέρω, το εν λόγω υπόλοιπο, προήλθε α) από την πώληση στις 14/10/2014 ομολόγων EIB ύψους 362.643,75€ ( που είχε αγοραστεί στις 19/07/2011 έναντι 385.893,70€), καθώς και την απόδοση αυτού ύψους 44.625,00€ (στις 14/10/2013, στις 12/10/2012 και στις 14/10/2011 ποσού εκάστης 14.875,00€), β) από την πώληση στις 14/10/2013 ύψους 461.131,25€, στις 23/07/2012 ύψους 53.596,52€ και στις 06/06/2012 ποσού 53.163,76€ ( που είχε αγοραστεί στις 19/07/2010 έναντι 599.778,10€) καθώς και την απόδοση αυτού ύψους 55.643,75€ (στις 12/10/2012 ποσού 16.161,25€ στις 14/10/2011 ποσού 19.756,25€ και στις 14/10/2020 ποσού 19.756,25€) και γ) από δύο πιστώσεις γ1) στις 14/07/2011 ποσού 225.000,00€ με αιτιολογία “Κατάθεση Επιταγών” και γ2) στις 15/07/2011 ποσού 141.000,00€ με αιτιολογία

Επειδή από τα ανωτέρω προκύπτει ότι το ποσό των 684.609,97€, με το οποίο αγοράστηκε το ομόλογο με κωδ αναλήφθηκε από το λογαριασμό της ο οποίος ανήκει στους ελεγχόμενους λογαριασμούς και έχει ελεγχθεί ως προς τις πρωτογενείς του πιστώσεις, το υπόλοιπο δε αυτού προήλθε από πωλήσεις ομολόγων και από τις αποδόσεις αυτών από προηγούμενα του ελέγχου έτη, ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας πρέπει να γίνει δεκτός και να αφαιρεθεί από την καταλογισθείσα προσαύξηση περιουσίας, το ποσό που επιμερίστηκε σ’ αυτήν, ήτοι από το φορολογικό έτος 2014, το ποσό των 228.203,32€.

Επειδή περαιτέρω, με τις διατάξεις του άρθρου 32§β του ν. 4172/2013² (Α’ 167), το ποσό που διατέθηκε από την προσφεύγουσα για την αγορά του εν λόγω ομολόγου συμπεριλαμβάνεται στα ποσά που έπρεπε να δηλωθούν στην οικεία δήλωση εισοδήματος φορολ. έτους 2014 ως ετήσια δαπάνη (τεκμήριο αγοράς), όπως δε προκύπτει από την υποβληθείσα δήλωση στον αντίστοιχο κωδικό (744) δεν έχει δηλωθεί κανένα ποσό, το εάν υφίσταται διαφορά εισοδήματος σύμφωνα με το άρθρο 34 του ίδιου νόμου, αποτελεί αντικείμενο ιδιαίτερου ελέγχου, τον οποίο δύναται να διενεργήσει ο προϊστάμενος της αρμόδιας φορολογικής αρχής, λαμβανομένων υπόψη των διατάξεων περί παραγραφής.

2.3) Ως προς τις πιστώσεις που φέρεται ότι αφορούν τον γιο της προσφεύγουσας

Επειδή, ως προς τις κατωτέρω πιστώσεις στο λογαριασμό της , με συνδικαιούχους την προσφεύγουσα, τον (σύζυγό της) και τον (τέκνο της), η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι αφορούν μερίσματα από την εταιρεία « » στον εταίρο της και συνδικαιούχο του λογαριασμού γιό της, που του αποδίδονταν από την εταιρεία σε μηνιαία βάση, μετά την είσπραξη του μισθώματος από την εταιρεία για ακίνητο που εκμίσθωνε στη

Οι επίμαχες πιστώσεις είναι οι ακόλουθες:

Επειδή, από την έκθεση ελέγχου προκύπτει (σελ. 12-17, 23-28 και 38-40) ότι: «Αφορά ενοίκιο και όχι πληρωμή μερίσματος από προς εταίρο της ως απαντητικό σημ. 2» και ότι «έχουν χαρακτηρισμό στην αιτιολογία της τράπεζας ως ενοίκιο και δεν επαληθεύεται από τα προσκομισθέντα στοιχεία ότι πρόκειται για μέρισμα προς  από »,

Επειδή η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι ο υιός της είναι ομόρρυθμος εταίρος και διαχειριστής της πιο πάνω εταιρείας, όπως προκύπτει από το καταστατικό της (Σχετ. Α) και από το σχετικό απόσπασμα της εικόνας της εταιρείας στο ΓΕΜΗ (Σχετ. Α1). Όπως προκύπτει από το ιστορικό του καταστατικού, κατά την ελεγχόμενη χρήση, εταίρος ήταν επίσης και ο σύζυγός της, ενώ η ίδια ουδέποτε υπήρξε εταίρος της εταιρείας και συνεπώς οι σχετικές καταθέσεις δεν αφορούσαν την ίδια.

Ειδικότερα, τα μοναδικά έσοδα της εταιρείας κατά τις ελεγχόμενες χρήσεις, προέκυπταν από την είσπραξη μισθώματος ακινήτου ιδιοκτησίας της στη επί της οδού , το οποίο μίσθωνε στην εταιρεία , έναντι μηνιαίου μισθώματος ποσού 6.008,80€. Μετά από συμφωνία των εταίρων, μετά την είσπραξη του μισθώματος, κατέβαλε στους εταίρους της  και , ως μέρισμα έναντι κερδών, ποσό 1.500,00€ μηνιαίως, προς απόδειξη δε αυτών προσκομίζει και επικαλείται την κίνηση του υπ’ αριθμ. τραπεζικού λογαριασμού της εταιρείας, καθώς και ιστορικό μεταφορών από το λογαριασμό της εταιρείας στον ελεγχόμενο κοινό λογαριασμό (Σχετ. Α5, Ε).

Επειδή όπως προκύπτει από τον εν λόγω εταιρικό λογαριασμό (Σχετ. Α5), στην αιτιολογία όλων των επίμαχων εγγραφών, αναγράφεται « », ενώ από το ιστορικό των επίμαχων κινήσεων αυτού (Σχετ. Ε) προκύπτει η χρέωση του εταιρικού λογαριασμού με το ποσό των 1.500€, με ισόποση πίστωση του ελεγχόμενου κοινού λογαριασμού. Συνεπώς, οι επίμαχες πρωτογενείς πιστώσεις προέρχονται από τον ως άνω εταιρικό λογαριασμό.
Περαιτέρω, όπως προκύπτει από τις κινήσεις του εταιρικού λογαριασμού, κάθε φορά που πιστώνονταν το ενοίκιο ποσού 6.008,80€, ακολουθούσαν δύο διαδοχικές ισόποσες χρεώσεις, εκάστης ποσού 1.500€, μία στον και μία στην , εταίρους της ως άνω εταιρείας.

Επειδή όπως έχει νομολογηθεί, οποιαδήποτε πίστωση σε λογαριασμό με περισσότερους συνδικαιούχους δεν συνεπάγεται άνευ ετέρου ότι αυτή αποτελεί εισόδημα όλων των συνδικαιούχων αλλά μπορεί να αποδειχθεί ότι αφορά μόνο έναν εξ αυτών ΣτΕ 175/2020.

Επειδή κατόπιν των ανωτέρω, αποδείχθηκε ότι οι επίμαχες πιστώσεις αφορούν αποκλειστικά τον γιο της προσφεύγουσας, ο οποίος είναι συνδικαιούχος του ελεγχόμενου λογαριασμού, και προέρχονται από τραπεζικό λογαριασμό εταιρείας που αυτός συμμετέχει. Συνεπώς αποτελούν αντικείμενο ελέγχου για τον γιο της προσφεύγουσας και όχι για την ίδια.

Ως εκ τούτου, δεδομένου ότι οι επίμαχες πιστώσεις αφορούν τον συνδικαιούχο του λογαριασμού, ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας πρέπει να γίνει δεκτός και να αφαιρεθεί από την καταλογισθείσα προσαύξηση περιουσίας, το ποσό που επιμερίστηκε σ’ αυτήν, ήτοι από το φορολογικό έτος 2014, το ποσό των 4.500€ και από το φορολογικό έτος 2015, το ποσό των 2.000€.

2.4) Ως προς τις πιστώσεις που φέρεται ότι αφορούν τόκους καταθέσεων

Επειδή, ως προς τις κατωτέρω πιστώσεις στο λογαριασμό της ήτοι τις πιστώσεις:

Η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι αφορούν τόκους, και προς απόδειξη αυτού προσκομίζει και επικαλείται: α) την υπ’ αριθμ βεβαίωση εισοδήματος τόκων από τόκους καταθέσεων προϊόντων , από την οποία προκύπτει ότι οι συνδικαιούχοι του λογαριασμού απέκτησαν εισόδημα από τόκους ποσού 2.831,11€ (μικτοί τόκοι), επ’ αυτού παρακρατήθηκε φόρος 15% ποσού 424,67€ (Σχετ Δ). β) την υπ’ αριθμ. αντίστοιχη βεβαίωση από την οποία προκύπτει ότι οι συνδικαιούχοι του λογαριασμού απέκτησαν εισόδημα από τόκους ποσού 2.652,22€ (μικτοί τόκοι), επ’ αυτού παρακρατήθηκε φόρος 15% ποσού 397,83€ (Σχετ Δ1). γ) αντίγραφο της ηλεκτρονικής εικόνας των τόκων, όπως είχε αναρτηθεί στο taxisnet, όπου απεικονίζονται τα ως άνω ποσά ήτοι οι μικτοί τόκοι και ο φόρος, καθώς και το συνολικό ποσό τόκων ύψους 3.985,07€ που αναλογεί στην προσφεύγουσα (Σχετ. Δ3) καθώς και δ) αντίγραφο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2014, στην οποία έχει συμπεριληφθεί το εν λόγω ποσό που της αναλογεί (Σχετ. Δ2).

Ως εκ τούτου, δεδομένου ότι οι επίμαχες καταθέσεις δεν αφορούν πρωτογενείς πιστώσεις, αλλά εισόδημα από τόκους των συνδικαιούχων του λογαριασμού, οι οποίοι κατά το μέρος που αφορούν την προσφεύγουσα, δηλώθηκαν στην υποβληθείσα δήλωση εισοδήματος φορολογικού έτους 2014, και ως εκ τούτου ο ισχυρισμός της πρέπει να γίνει δεκτός και να αφαιρεθεί από την καταλογισθείσα προσαύξηση περιουσίας, το ποσό που επιμερίστηκε σ’ αυτήν, ήτοι από το φορολογικό έτος 2014, το ποσό των 1.165,21€.

2.5) Ως προς την πίστωση που φέρεται ότι αφορά τόκους ομολόγου

Επειδή, ως προς την κατωτέρω πίστωση στο λογαριασμό της

Η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι αφορά εισόδημα από τόκους από το ομόλογο με κωδικό αριθμό (ISlN number) ” “, και προς απόδειξη αυτού προσκομίζει και επικαλείται: α) απόσπασμα της αναλυτικής κίνησης του εν λόγω τραπεζικού λογαριασμού από το οποίο προκύπτει ότι στην πίστωση του ποσού αυτού στις 16/11/2015 αναγράφεται η αιτιολογία ο κωδικός αριθμός του ως άνω ομολόγου (Σχετ ΣΤ2) και β) την υπ’ αριθμ. βεβαίωση από την οποία προκύπτει ότι οι συνδικαιούχοι του λογαριασμού απέκτησαν εισόδημα από τόκους ομολόγων αλλοδαπής ποσού 9.181,25€ (μικτοί τόκοι), επ’ αυτού παρακρατήθηκε φόρος ποσού 1.130,00€ (Σχετ ΣΤ3). γ) αντίγραφο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2015, στον κωδικό δε αυτής 670, έχει συμπεριληφθεί το ποσό των 5.468,95€ (Σχετ. ΣΤ)

Ως εκ τούτου, δεδομένου ότι οι επίμαχες καταθέσεις δεν αφορούν πρωτογενείς πιστώσεις, αλλά εισόδημα από τόκους των συνδικαιούχων του λογαριασμού, οι οποίοι κατά το μέρος που αφορούν την προσφεύγουσα, δηλώθηκαν στην υποβληθείσα δήλωση εισοδήματος φορολογικού έτους 2015, και ως εκ τούτου ο ισχυρισμός της πρέπει να γίνει δεκτός και να αφαιρεθεί από την καταλογισθείσα προσαύξηση περιουσίας, το ποσό που επιμερίστηκε σ’ αυτήν, ήτοι από το φορολογικό έτος 2015, το ποσό των 2.717,08€.

2.6) Ως προς το αριθμητικό λάθος της πράξης του φορολογικού έτους 2015

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι κατά την έκδοση της προσβαλλόμενης πράξης του έτους 2015, έγινε εσφαλμένος υπολογισμός. Ειδικότερα ισχυρίζεται ότι εάν από το συνολικό ποσό των 18.733,87€ το οποίο είχε προσωρινά προσδιορισθεί, αφαιρεθούν τα ποσά που δέχθηκε ότι ο έλεγχος ότι δικαιολογήθηκαν, ήτοι: το 1/3 ποσού 22.121,12€ = 7.373,71€, το 1/3 ποσού 6.000€ = 2.000€ και 1/3 ποσού 10.000€ = 3333,33€, το ποσό του εισοδήματος που απομένει ανέρχεται στο ποσό των 6.026,83€ και όχι στο ποσό των 8.006,83€, όπως εσφαλμένα έχει καταλογίσει ο έλεγχος.

Επειδή, από την έκθεση ελέγχου προκύπτει (σελ. 41) ότι πράγματι έγινε αριθμητικό λάθος από τον έλεγχο και επομένως το ποσό των 1.980,00€ (ήτοι 8.006,83€ – 6.026,83€) πρέπει να αφαιρεθεί από την καταλογισθείσα προσαύξηση περιουσίας της προσφεύγουσας για το φορολογικό έτος 2015.

2.7) Ως προς τις πιστώσεις μικροποσών

Επειδή λαμβάνοντας υπόψη το προφίλ της προσφεύγουσας, όπως προκύπτει από το φάκελο της υπόθεσης, την κείμενη νομολογία (ΣτΕ 884/2016), τις οδηγίες της διοίκησης, όπως αυτές εξειδικεύτηκαν με τις ΔΕΑΦ Α 1144110 ΕΞ 2015/5.11.2015, ΠΟΛ.1095/2011 και ΠΟΛ.1175/2017, καθώς και τους κανόνες της λογικής και τα διδάγματα της κοινής πείρας, γίνεται δεκτό ότι τα κατωτέρω ποσά είτε αφορούν καταθέσεις μετρητών (ήτοι μέχρι 1.000€ ανά συνδικαιούχο), είτε παραπέμπουν σε εισόδημα του συνδικαιούχου του λογαριασμού γιού της, δεν αποτελούν την αληθή έννοια της προσαύξηση περιουσίας (μη ελεγκτέα) σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 21 §4 του ν. 4172/2013 και πρέπει να διαγραφούν:

Επειδή ως προς την αγορά του ομολόγου (βλ. κεφ. 2.2 και τα αναλυτικώς αναφερόμενα εκεί), αποτελεί αντικείμενο ιδιαίτερου ελέγχου, τον οποίο δύναται να διενεργήσει ο προϊστάμενος της αρμόδιας φορολογικής αρχής, λαμβανομένων υπόψη των διατάξεων περί παραγραφής, αν υφίσταται διαφορά εισοδήματος σύμφωνα με το άρθρο 34 του ν. 4172/2013,

Κατόπιν αυτών,

Αποφασίζουμε

Την αποδοχή της από 08/02/2021 και με αριθ. πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της του , με ΑΦΜ: , κατοίκου , οδός αρ , τ.κ , με την ακύρωση των υπ’ αριθμ /2019 και /2019 Οριστικών Πράξεων Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικών ετών 2014 και 2015 που εξέδωσε ο προϊστάμενος της ΔΟΥ Δ’ Αθηνών. 

Α. Πιστώσεις για τις οποίες δε συντρέχει η εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 48§3 εδ. β’ του ν. 2238/1994 και του άρθρου 21§4 του ν. 4172/2013

Β. Προσαύξηση Περιουσίας με βάση την παρούσα απόφαση

Γ. Οριστική φορολογική υποχρέωση με βάση την παρούσα απόφαση

Η παρούσα απόφαση να κοινοποιηθεί από αρμόδιο όργανο με τη νόμιμη διαδικασία, στον υπόχρεο.

ΜΕ ΕΝΤΟΛΗ ΤΟΥ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΥ ΤΗΣ Δ/ΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
Η προϊσταμένη της Υποδιεύθυνσης Επανεξέτασης
ΓΡΑΜΜΑΤΩ ΣΚΟΥΡΑ

Ακριβές Αντίγραφο
Η Υπάλληλος του Τμήματος Διοικητικής Υποστήριξης

Σημείωση: Κατά της απόφασης αυτής επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής ενώπιον των αρμόδιων Διοικητικών Δικαστηρίων εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της.

___________________________
¹ Σημειώνεται ότι στην έκθεση ελέγχου, εκ παραδρομής δεν έχει αθροιστεί ποσό ύψους 333,33€ που αφορά την πίστωση της 26/05/2015 ποσού 1.000€ στο λογαριασμό της με iban: , και επομένως το ποσό της προσαύξησης περιουσίας ανέρχεται σε 8.360,16€.

² Άρθρο 32 ν. 4172/2013 (Α’ 167): Ως ετήσια δαπάνη του φορολογουμένου, της συζύγου του και των εξαρτώμενων μελών του λογίζονται και τα χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται για: α) … β) Αγορά επιχειρήσεων ή σύσταση ή αύξηση του κεφαλαίου επιχειρήσεων που λειτουργούν ατομικώς ή με τη μορφή ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης ή ανώνυμης εταιρείας ή περιορισμένης ευθύνης εταιρίας ή ιδιωτικής κεφαλαιουχικής εταιρίας ή κοινωνίας ή κοινοπραξίας ή αστικής εταιρίας ή αγορά εταιρικών μερίδων και χρεογράφων γενικώς, καθώς και οι καταβολές που πραγματοποιούνται για τα ασφαλιστικά επενδυτικά συμβόλαια, κατά το μέρος που αποτελούν επενδυτικό προϊόν

Πηγή