ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (πέμπτο τμήμα) της 17ης Οκτωβρίου 2024
« Προδικαστική παραπομπή – Φορολογία – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) – Οδηγία 2006/112/ΕΚ – Άρθρα 14 και 15 – Φόρτιση ηλεκτρικών οχημάτων – Φόρτιση μέσω εξοπλισμού που διατίθεται από εταιρία και καθιστά δυνατή την πρόσβαση σε δίκτυο σημείων φόρτισης τα οποία εκμεταλλεύονται διάφοροι φορείς – Χαρακτηρισμός της πράξης για τους σκοπούς του ΦΠΑ – “Παράδοση αγαθών” – Μεταβίβαση η οποία πραγματοποιείται δυνάμει συμβάσεων εντολής »
Στην υπόθεση C‑60/23,
με αντικείμενο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το Högsta förvaltningsdomstolen (Ανώτατο Διοικητικό Δικαστήριο, Σουηδία) με απόφαση της 3ης Φεβρουαρίου 2023, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 6 Φεβρουαρίου 2023, στο πλαίσιο της δίκης
Skatteverket
κατά
Digital Charging Solutions GmbH,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (πέμπτο τμήμα),
συγκείμενο από τους I. Jarukaitis, πρόεδρο του τετάρτου τμήματος, προεδρεύοντα του πέμπτου τμήματος, Δ. Γρατσία (εισηγητή) και E. Regan, δικαστές,
γενική εισαγγελέας: T. Ćapeta
γραμματέας: A. Lamote, διοικητική υπάλληλος,
έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία και κατόπιν της επ’ ακροατηρίου συζητήσεως της 7ης Φεβρουαρίου 2024,
λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:
– η Skatteverket, εκπροσωπούμενη από την A.‑S. Pallasdies,
– η Digital Charging Solutions GmbH, εκπροσωπούμενη από την U. Grefberg,
– η Σουηδική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τις H. Eklinder και F.‑L. Göransson,
– η Ουγγρική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τη Zs. Biró-Tóth και τον Z. Fehér,
– η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τους M. Björkland και M. Herold,
αφού άκουσε τη γενική εισαγγελέα, που ανέπτυξε τις προτάσεις της κατά τη συνεδρίαση της 25ης Απριλίου 2024,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
1 Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία των άρθρων 14 και 15 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΕΕ 2006, L 347, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2009/162/ΕE του Συμβουλίου, της 22ας Δεκεμβρίου 2009 (ΕΕ 2010, L 10, σ. 14) (στο εξής: οδηγία 2006/112).
2 Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ της Digital Charging Solutions GmbH, εταιρίας γερμανικού δικαίου, και της Skatteverket (φορολογικής αρχής, Σουηδία) σχετικά με το κύρος φορολογικής ερμηνευτικής απόφασης που εκδόθηκε στις 8 Απριλίου 2022 (στο εξής: φορολογική ερμηνευτική απόφαση).
Το νομικό πλαίσιο
Το δίκαιο της Ένωσης
3 Το άρθρο 1, παράγραφος 2, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας 2006/112 προβλέπει τα εξής:
«Σε κάθε πράξη, ο [φόρος προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ)], που υπολογίζεται στην τιμή του αγαθού ή της υπηρεσίας, με τον συντελεστή που εφαρμόζεται στο αγαθό αυτό ή στην υπηρεσία αυτή, είναι απαιτητός μετά την αφαίρεση του ποσού του φόρου, ο οποίος επιβάρυνε άμεσα το κόστος των διαφόρων στοιχείων, τα οποία συνθέτουν την τιμή.»
4 Κατά το άρθρο 2, παράγραφος 1, της οδηγίας αυτής:
«Στον ΦΠΑ υπόκεινται οι ακόλουθες πράξεις:
α) Οι παραδόσεις αγαθών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο έδαφος ενός κράτους μέλους από υποκείμενο στον φόρο που ενεργεί με την ιδιότητα αυτή,
[…]
γ) οι παροχές υπηρεσιών, που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο έδαφος ενός κράτους μέλους από υποκείμενο στον φόρο που ενεργεί με την ιδιότητά του αυτή,
[…]».
5 Το άρθρο 14 της εν λόγω οδηγίας ορίζει τα εξής:
«1. Ως “παράδοση αγαθών” θεωρείται η μεταβίβαση του δικαιώματος να διαθέτει κάποιος, ως κύριος, ενσώματο αγαθό.
2. Εκτός από την πράξη της παραγράφου 1, ως παράδοση αγαθών νοούνται οι κατωτέρω πράξεις:
[…]
γ) η μεταβίβαση αγαθού, η οποία πραγματοποιείται με βάση σύμβαση εντολής προς αγορά ή πώληση.
[…]»
6 Κατά το άρθρο 15, παράγραφος 1, της ίδιας οδηγίας:
«Εξομοιώνονται με ενσώματα αγαθά η ηλεκτρική ενέργεια, το αέριο, η θερμότητα ή το ψύχος και παρόμοια αγαθά.»
Το σουηδικό δίκαιο
7 Σύμφωνα με το άρθρο 1, πρώτο εδάφιο, σημείο 1, του κεφαλαίου 1 του mervärdesskattelagen (1994:200) [νόμου (1994:200) για τον φόρο προστιθέμενης αξίας], της 30ής Μαρτίου 1994 (SFS 1994, αριθ. 200) (στο εξής: νόμος περί ΦΠΑ), ΦΠΑ οφείλεται για τις φορολογητέες παραδόσεις αγαθών ή παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εντός της εθνικής επικράτειας από υποκείμενο στον φόρο ο οποίος ενεργεί υπό την ιδιότητά του αυτή.
8 Το άρθρο 6 του εν λόγω κεφαλαίου του νόμου περί ΦΠΑ προβλέπει ότι ως αγαθά θεωρούνται τα ενσώματα αντικείμενα, συμπεριλαμβανομένων των ακινήτων, το αέριο, η θερμότητα, το ψύχος και το ηλεκτρικό ρεύμα. Το άρθρο αυτό προσθέτει ότι ως παροχή υπηρεσιών θεωρείται κάθε παροχή εκτός από εκείνη που αφορά αγαθά.
9 Το άρθρο 1, πρώτο εδάφιο, σημείο 1, του κεφαλαίου 2 του νόμου περί ΦΠΑ ορίζει ότι ως παράδοση αγαθών νοείται, μεταξύ άλλων, η μεταβίβαση αγαθών εξ επαχθούς αιτίας, ενώ το άρθρο 1, τρίτο εδάφιο, σημείο 1, του ίδιου κεφαλαίου προβλέπει ότι ως παροχή υπηρεσιών νοείται η παροχή, μεταβίβαση ή κατ’ άλλον τρόπο εκτέλεση υπηρεσίας για κάποιον εξ επαχθούς αιτίας.
Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
10 Η Digital Charging Solutions έχει την έδρα της δραστηριότητάς της στη Γερμανία και δεν διαθέτει μόνιμη εγκατάσταση στη Σουηδία. Παρέχει στους χρήστες ηλεκτρικών οχημάτων στη Σουηδία πρόσβαση σε δίκτυο σημείων φόρτισης. Οι χρήστες λαμβάνουν συνεχή ενημέρωση σχετικά με τις τιμές και τη διαθεσιμότητα των σημείων φόρτισης που περιλαμβάνονται στο δίκτυο αυτό. Επιπλέον, η παρεχόμενη υπηρεσία περιλαμβάνει λειτουργίες αναζήτησης και εντοπισμού σημείων φόρτισης και σχεδιασμού διαδρομών.
11 Η εκμετάλλευση των σημείων φόρτισης που περιλαμβάνονται στο εν λόγω δίκτυο δεν γίνεται από την Digital Charging Solutions, αλλά από φορείς με τους οποίους αυτή έχει συνάψει συμβάσεις προκειμένου να παρέχεται στους χρήστες ηλεκτρικών οχημάτων η δυνατότητα φόρτισης των οχημάτων τους. Προς τούτο, η Digital Charging Solutions θέτει στη διάθεση των χρηστών κάρτα και ηλεκτρονική εφαρμογή για την επαλήθευση της ταυτότητάς τους. Όταν χρησιμοποιείται η κάρτα ή η εφαρμογή, οι φορτίσεις καταγράφονται από τον φορέα εκμετάλλευσης του δικτύου σημείων φόρτισης, ο οποίος χρεώνει τις φορτίσεις αυτές στην Digital Charging Solutions. Η χρέωση γίνεται σε μηνιαία βάση, στο τέλος κάθε μήνα, και η εξόφληση πρέπει να πραγματοποιηθεί εντός 30 ημερών.
12 Βάσει των τιμολογίων που εκδίδουν οι φορείς εκμετάλλευσης σημείων φόρτισης, η Digital Charging Solutions χρεώνει, επίσης σε μηνιαία βάση, στους χρήστες της κάρτας ή της εφαρμογής, ως χωριστά στοιχεία, πρώτον, την ποσότητα της παρασχεθείσας ηλεκτρικής ενέργειας και, δεύτερον, την πρόσβαση στο δίκτυο και τις συναφείς υπηρεσίες. Η τιμή της ηλεκτρικής ενέργειας μεταβάλλεται, αλλά εισπράττεται ένα πάγιο ποσό για την πρόσβαση στο δίκτυο και τις υπηρεσίες αυτές. Το εν λόγω ποσό χρεώνεται ανεξάρτητα από το αν ο χρήστης αγόρασε πράγματι ηλεκτρική ενέργεια κατά το κρίσιμο χρονικό διάστημα ή όχι. Δεν είναι δυνατόν να αγοράσει ένας χρήστης μόνον ηλεκτρική ενέργεια από την Digital Charging Solutions χωρίς να καταβάλει αντίτιμο για την πρόσβαση στο δίκτυο και για τις ανωτέρω υπηρεσίες.
13 Στις 14 Απριλίου 2021 η Digital Charging Solutions υπέβαλε στην Skatterättsnämnden (επιτροπή φορολογικού δικαίου, Σουηδία) αίτηση για την έκδοση φορολογικής ερμηνευτικής απόφασης. Στις 8 Απριλίου 2022 η επιτροπή αυτή εξέδωσε ερμηνευτική απόφαση με την οποία έκρινε ότι η πραγματοποιούμενη από την Digital Charging Solutions παροχή αποτελεί σύνθετη πράξη η οποία συνίσταται κυρίως στην παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας στους χρήστες και ότι ο τόπος παράδοσης πρέπει να θεωρηθεί ότι βρίσκεται στη Σουηδία.
14 Η φορολογική αρχή προσέφυγε ενώπιον του Högsta förvaltningsdomstolen (Ανωτάτου Διοικητικού Δικαστηρίου, Σουηδία), το οποίο είναι το αιτούν δικαστήριο, ζητώντας να επικυρωθεί η φορολογική ερμηνευτική απόφαση. Η Digital Charging Solutions προσέφυγε επίσης ενώπιον του δικαστηρίου αυτού, ζητώντας όμως την τροποποίηση της εν λόγω ερμηνευτικής απόφασης. Η Digital Charging Solutions υποστήριξε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου ότι υφίστανται εν προκειμένω δύο χωριστές παροχές, δηλαδή η παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας και η παροχή υπηρεσιών πρόσβασης στο δίκτυο σημείων φόρτισης, με συνέπεια ότι μόνον η παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας πρέπει να φορολογείται στη Σουηδία.
15 Όπως προκύπτει από την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως, η πλειοψηφία των μελών της επιτροπής φορολογικού δικαίου θεωρεί ότι οι φορείς εκμετάλλευσης σημείων φόρτισης προμηθεύουν ηλεκτρική ενέργεια στην Digital Charging Solutions, η οποία, με τη σειρά της, την παραδίδει στους χρήστες. Επομένως, πρόκειται για αλυσίδα πράξεων στο πλαίσιο της οποίας οι εν λόγω φορείς εκμετάλλευσης δεν συνδέονται συμβατικώς με τους χρήστες.
16 Αντιθέτως, μια μειοψηφία των μελών της ανωτέρω επιτροπής εκτιμά ότι η Digital Charging Solutions παρέχει στους χρήστες υπηρεσία η οποία συνίσταται, ιδίως, στο να τίθεται στη διάθεση των χρηστών ένα δίκτυο σημείων φόρτισης και να επιβάλλεται, ακολούθως, αντίστοιχη χρέωση, πράγμα που σημαίνει ότι τους χορηγεί κάποια μορφή πίστωσης για την αγορά ηλεκτρικής ενέργειας, όπως έχει κριθεί, με βάση άλλα πραγματικά περιστατικά, στις αποφάσεις της 6ης Φεβρουαρίου 2003, Auto Lease Holland (C‑185/01, EU:C:2003:73), και της 15ης Μαΐου 2019, Vega International Car Transport and Logistic (C‑235/18, EU:C:2019:412). Η προσέγγιση αυτή λαμβάνει ιδιαίτερα υπόψη το γεγονός ότι ο χρήστης είναι ελεύθερος να επιλέξει τους όρους που αφορούν, μεταξύ άλλων, την ποιότητα, την ποσότητα, το χρονικό σημείο αγοράς και τον τρόπο χρήσης της ηλεκτρικής ενέργειας.
17 Το αιτούν δικαστήριο, προς τον σκοπό της επίλυσης της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιόν του, διερωτάται ποια είναι η εμβέλεια της νομολογίας που απορρέει από τις ανωτέρω αποφάσεις.
18 Υπό τις συνθήκες αυτές, το Högsta förvaltningsdomstolen (Ανώτατο Διοικητικό Δικαστήριο) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1) Αποτελεί η παροχή προς χρήστη ηλεκτρικού οχήματος η οποία συνίσταται σε φόρτιση του οχήματος σε σημείο φόρτισης παράδοση αγαθών κατά την έννοια του άρθρου 14, παράγραφος 1, και του άρθρου 15, παράγραφος 1, της οδηγίας [2006/112];
2) Σε περίπτωση καταφατικής απάντησης στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα, πρέπει να θεωρηθεί ότι μια τέτοια παράδοση υφίσταται σε όλα τα στάδια μιας αλυσίδας πράξεων η οποία περιλαμβάνει ενδιάμεση εταιρία, στην περίπτωση που η αλυσίδα πράξεων συνοδεύεται από συμβάσεις σε κάθε στάδιο, αλλά μόνον ο χρήστης του οχήματος έχει τη δυνατότητα να αποφασίζει για ζητήματα όπως η ποσότητα, το χρονικό σημείο και ο τόπος φόρτισης καθώς και ο τρόπος χρήσης της ηλεκτρικής ενέργειας;»
Επί των προδικαστικών ερωτημάτων
Επί του πρώτου προδικαστικού ερωτήματος
19 Με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί αν το άρθρο 14, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, σε συνδυασμό με το άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας, έχει την έννοια ότι η προμήθεια ηλεκτρικής ενέργειας για τη φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος σε σημείο φόρτισης το οποίο αποτελεί μέρος δημόσιου δικτύου τέτοιων σημείων συνιστά παράδοση αγαθών κατά την έννοια της πρώτης από τις διατάξεις αυτές.
20 Πρέπει να επισημανθεί ότι, όπως προκύπτει από τη διατύπωση του πρώτου προδικαστικού ερωτήματος, το ερώτημα αυτό αφορά την πράξη που συνίσταται στη φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος σε σημείο φόρτισης, ανεξαρτήτως της μεσολάβησης εταιρίας διαφορετικής από τον φορέα εκμετάλλευσης του δικτύου των σημείων αυτών προκειμένου να παρασχεθεί στον χρήστη πρόσβαση στο εν λόγω δίκτυο, μεσολάβησης η οποία αποτελεί το αντικείμενο του δεύτερου προδικαστικού ερωτήματος.
21 Το άρθρο 14, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112 ορίζει ότι ως παράδοση αγαθών θεωρείται η μεταβίβαση του δικαιώματος να διαθέτει κάποιος, ως κύριος, ενσώματο αγαθό. Η έννοια αυτή περιλαμβάνει κάθε πράξη μεταβίβασης ενσώματου αγαθού από συμβαλλόμενο ο οποίος παρέχει στον αντισυμβαλλόμενό του την εξουσία να διαθέτει εν τοις πράγμασι το εν λόγω αγαθό ως κύριος (απόφαση της 20ής Απριλίου 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, σκέψη 33 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
22 Επομένως, η πράξη που συνίσταται στη διοχέτευση ηλεκτρικής ενέργειας στη μπαταρία ηλεκτρικού οχήματος συνιστά παράδοση αγαθών, στο μέτρο που η πράξη αυτή παρέχει στον χρήστη του σημείου φόρτισης το δικαίωμα να καταναλώσει, για την κίνηση του οχήματός του, τη διοχετευθείσα ηλεκτρική ενέργεια, η οποία, δυνάμει του άρθρου 15, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, εξομοιώνεται με ενσώματο αγαθό (απόφαση της 20ής Απριλίου 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, σκέψη 38).
23 Κατά συνέπεια, στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 14, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, σε συνδυασμό με το άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, έχει την έννοια ότι η προμήθεια ηλεκτρικής ενέργειας για τη φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος σε σημείο φόρτισης το οποίο αποτελεί μέρος δημόσιου δικτύου τέτοιων σημείων συνιστά παράδοση αγαθών κατά την έννοια της πρώτης από τις διατάξεις αυτές.
Επί του δεύτερου προδικαστικού ερωτήματος
24 Με το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί αν το άρθρο 14 της οδηγίας 2006/112, σε συνδυασμό με το άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας, έχει την έννοια ότι η φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος σε δίκτυο δημόσιων σημείων φόρτισης στο οποίο ο χρήστης έχει πρόσβαση μέσω συνδρομής συναφθείσας με εταιρία διαφορετική από τον φορέα εκμετάλλευσης του δικτύου συνεπάγεται ότι η καταναλούμενη ηλεκτρική ενέργεια παραδίδεται, αρχικά, από τον φορέα εκμετάλλευσης του δικτύου στην εταιρία που παρέχει πρόσβαση σε αυτό και, εν συνεχεία, από την εν λόγω εταιρία στον χρήστη, έστω και αν ο τελευταίος επιλέγει την ποσότητα, το χρονικό σημείο και τον τόπο φόρτισης καθώς και τον τρόπο χρήσης της ηλεκτρικής ενέργειας.
25 Το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα, το οποίο διευκρινίζει ότι οι χρήστες των ηλεκτρικών οχημάτων επιλέγουν την ποσότητα, το χρονικό σημείο και τον τόπο φόρτισης καθώς και τον τρόπο χρήσης της ηλεκτρικής ενέργειας, εκφράζει τους προβληματισμούς του αιτούντος δικαστηρίου ως προς την εμβέλεια της νομολογίας η οποία παρατίθεται στη σκέψη 16 της παρούσας απόφασης και κατά την οποία, λαμβανομένων υπόψη των περιστάσεων αυτών, η Digital Charging Solutions δεν θα μπορούσε να θεωρηθεί ότι παραδίδει αγαθό στους χρήστες, αλλά ότι λειτουργεί στην πραγματικότητα ως φορέας παροχής πίστωσης στους εν λόγω χρήστες.
26 Συναφώς, επισημαίνεται ότι η έννοια της «παράδοσης αγαθών» δεν παραπέμπει στη μεταβίβαση της κυριότητας υπό τις μορφές που προβλέπει το εφαρμοστέο εθνικό δίκαιο, αλλά περιλαμβάνει κάθε πράξη μεταβίβασης ενσώματου αγαθού από συμβαλλόμενο ο οποίος παρέχει στον αντισυμβαλλόμενό του την εξουσία να διαθέτει εν τοις πράγμασι το εν λόγω αγαθό ως κύριος (αποφάσεις της 18ης Ιουλίου 2013, Evita‑K, C‑78/12, EU:C:2013:486, σκέψη 33, και της 21ης Νοεμβρίου 2013, Dixons Retail, C‑494/12, EU:C:2013:758, σκέψη 20).
27 Για τη μεταβίβαση, όμως, του δικαιώματος να διαθέτει κάποιος ως κύριος ενσώματο αγαθό, κατά την έννοια του άρθρου 14, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, δεν απαιτείται ο συμβαλλόμενος στον οποίο μεταβιβάζεται το ενσώματο αγαθό να το έχει στη φυσική κατοχή του, ούτε το ενσώματο αυτό αγαθό να έχει μεταφερθεί υλικώς στον εν λόγω συμβαλλόμενο και/ή να έχει παραληφθεί υλικώς από αυτόν (διάταξη της 15ης Ιουλίου 2015, Koela‑N, C‑159/14, EU:C:2015:513, σκέψη 38).
28 Επομένως, ένα και το αυτό αγαθό μπορεί να αποτελέσει αντικείμενο δύο διαδοχικών παραδόσεων κατά την έννοια του άρθρου 14, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, ενώ μεταβιβάζεται, κατά παραγγελία, απευθείας από τον πρώτο πωλητή στον δεύτερο αποκτώντα (πρβλ. απόφαση της 10ης Ιουλίου 2019, Kuršu zeme, C‑273/18, EU:C:2019:588, σκέψη 36).
29 Οι εκτιμήσεις αυτές ισχύουν και για την ηλεκτρική ενέργεια, η οποία, σύμφωνα με όσα υπομνήσθηκαν στη σκέψη 22 της παρούσας απόφασης, εξομοιώνεται με ενσώματο αγαθό δυνάμει του άρθρου 15, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112.
30 Τούτου λεχθέντος, προκειμένου να δοθεί απάντηση στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα, πρέπει να υπομνησθεί ότι θεμελιώδες κριτήριο για την εφαρμογή του κοινού συστήματος ΦΠΑ συνιστά το να λαμβάνεται υπόψη η οικονομική πραγματικότητα, η οποία αντικατοπτρίζεται, κατ’ αρχήν, στις συμβατικές διευθετήσεις (πρβλ. αποφάσεις της 20ής Φεβρουαρίου 1997, DFDS, C‑260/95, EU:C:1997:77, σκέψη 23, και της 28ης Φεβρουαρίου 2023, Fenix International, C‑695/20, EU:C:2023:127, σκέψη 72 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
31 Συναφώς, από τα στοιχεία που παρέσχε το αιτούν δικαστήριο προκύπτει ότι οι φορείς εκμετάλλευσης του δικτύου σημείων φόρτισης διατηρούν συμβατικούς δεσμούς μόνον με την Digital Charging Solutions και ότι, σύμφωνα με τις σχετικές διευθετήσεις, η εταιρία αυτή θέτει στη διάθεση των χρηστών που έχουν επιλέξει να συμβληθούν μαζί της κάρτες και εφαρμογή επαλήθευσης ταυτότητας για την πρόσβαση στο δίκτυο αυτό, παρέχοντας έτσι στους χρήστες τη δυνατότητα να φορτίσουν τα ηλεκτρικά οχήματά τους στα σημεία που περιλαμβάνει το εν λόγω δίκτυο. Όπως εκτέθηκε στις σκέψεις 11 και 12 της παρούσας απόφασης, οι φορείς εκμετάλλευσης των ανωτέρω σημείων φόρτισης χρεώνουν μηνιαίως στην Digital Charging Solutions το κόστος της ηλεκτρικής ενέργειας που παραδίδεται κατ’ αυτόν τον τρόπο και η τελευταία χρεώνει με τη σειρά της, επίσης σε μηνιαία βάση, το κόστος αυτό στους χρήστες, στο οποίο προστίθεται αμοιβή για τις συναφείς υπηρεσίες, υπό μορφή ποσού του οποίου το ύψος δεν εξαρτάται ούτε από την ποσότητα της παραδιδόμενης ηλεκτρικής ενέργειας –και, επομένως, από το κόστος της εν λόγω ηλεκτρικής ενέργειας– ούτε από τον αριθμό των φορτίσεων.
32 Όπως παρατήρησε, κατ’ ουσίαν, η γενική εισαγγελέας στο σημείο 39 των προτάσεών της, διαπιστώνεται ότι οι επίμαχες στην υπόθεση της κύριας δίκης περιστάσεις διαφέρουν από εκείνες των υποθέσεων επί των οποίων εκδόθηκαν οι αποφάσεις της 6ης Φεβρουαρίου 2003, Auto Lease Holland (C‑185/01, EU:C:2003:73), και της 15ης Μαΐου 2019, Vega International Car Transport and Logistic (C‑235/18, EU:C:2019:412).
33 Συναφώς, ως προς την πρώτη εξ αυτών, παρατηρείται ότι η επίμαχη στην υπόθεση εκείνη πράξη που αφορούσε τον ανεφοδιασμό του οχήματος εντασσόταν στο πλαίσιο σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης (leasing) και ότι, στο πλαίσιο αυτό, το Δικαστήριο, λαμβάνοντας επιπλέον υπόψη το γεγονός ότι, σε αντίθεση με τον τρόπο χρέωσης για τον οποίο πρόκειται στην υπό κρίση υπόθεση, τα μηνιαία μισθώματα που καταβάλλονταν στην εταιρία leasing αποτελούσαν απλώς προκαταβολή –δεδομένου ότι η πραγματική κατανάλωση προέκυπτε στο τέλος του έτους–, έκρινε ότι η συμφωνία για τη διαχείριση των καυσίμων συνιστούσε σύμβαση σχετική με την, έστω και μερική, χρηματοδότηση της αγοράς των καυσίμων και ότι η εταιρία leasing, στην πραγματικότητα, παρείχε πίστωση στον μισθωτή του οχήματος (πρβλ. απόφαση της 6ης Φεβρουαρίου 2003, Auto Lease Holland, C‑185/01, EU:C:2003:73, σκέψεις 35 και 36). Όσον αφορά τη δεύτερη από τις ανωτέρω υποθέσεις, αρκεί να επισημανθεί ότι οι περιστάσεις της υπό κρίση υπόθεσης δεν είναι ανάλογες ούτε με εκείνες υπό τις οποίες μια μητρική εταιρία αποφασίζει ότι ο ανεφοδιασμός των θυγατρικών της με καύσιμα θα πραγματοποιηθεί με τη χρήση των καρτών καυσίμων τις οποίες αυτή τους παρέχει και οι οποίες μπορούν να χρησιμοποιηθούν σε πρατήρια καυσίμων των προμηθευτών που υποδεικνύει η εν λόγω μητρική εταιρία (απόφαση της 15ης Μαΐου 2019, Vega International Car Transport and Logistic, C‑235/18, EU:C:2019:412, σκέψεις 14 και 36).
34 Η απουσία μηχανισμού πίστωσης για την προχρηματοδότηση της αγοράς ηλεκτρικής ενέργειας επιβεβαιώνεται από τον τρόπο καθορισμού της αμοιβής που προβλέπεται μεταξύ των χρηστών σημείων φόρτισης και της Digital Charging Solutions. Πράγματι, όπως εκτέθηκε στη σκέψη 31 της παρούσας απόφασης, η εταιρία αυτή δεν εισπράττει αμοιβή ως ποσοστό επί του ποσού της κατανάλωσης ηλεκτρικής ενέργειας που χρεώνεται, αλλά ένα πάγιο ποσό, ανεξάρτητο από την ποσότητα της ηλεκτρικής ενέργειας που παρέχεται στον χρήστη ή από τον αριθμό των φορτίσεων.
35 Συνεπώς, μολονότι, όπως στις υποθέσεις επί των οποίων εκδόθηκαν οι αποφάσεις που μνημονεύονται στη σκέψη 33 της παρούσας απόφασης, ο χρήστης αποφασίζει πότε, πού και σε ποια ποσότητα θα αγοράσει την ηλεκτρική ενέργεια, εντούτοις τα συμπεράσματα που απορρέουν από τις αποφάσεις εκείνες δεν μπορούν να εφαρμοστούν στο πλαίσιο της υπόθεσης της κύριας δίκης.
36 Εν προκειμένω, όπως υπογράμμισε η γενική εισαγγελέας στο σημείο 52 των προτάσεών της, οι όροι των συμβάσεων μεταξύ των φορέων εκμετάλλευσης σημείων φόρτισης και της Digital Charging Solutions, αφενός, και μεταξύ της τελευταίας και των χρηστών των σημείων αυτών, αφετέρου, συνεπάγονται, σύμφωνα με τις πληροφορίες που παρέσχε το αιτούν δικαστήριο, ότι η παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας ξεκινά με πρωτοβουλία των χρηστών στον τόπο, τον χρόνο και την ποσότητα της επιλογής τους. Η Digital Charging Solutions, από την πλευρά της, δεν δεσμεύεται έναντι των φορέων εκμετάλλευσης του δικτύου σημείων φόρτισης να αγοράσει, αυτόνομα και ανεξάρτητα από τις αποφάσεις των χρηστών, οποιαδήποτε ποσότητα ηλεκτρικής ενέργειας, αλλά, όπως προκύπτει από την ίδια τη διατύπωση του δεύτερου προδικαστικού ερωτήματος, φαίνεται να έχει θέση ενδιαμέσου.
37 Υπό τις συνθήκες αυτές, τα ανωτέρω χαρακτηριστικά των συμβατικών σχέσεων πρέπει να εξεταστούν υπό το πρίσμα του άρθρου 14, παράγραφος 2, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2006/112, το οποίο διέπει τη μεταβίβαση αγαθού που πραγματοποιείται με βάση σύμβαση εντολής προς αγορά ή πώληση και το οποίο συνιστά, σε σχέση με τον γενικό ορισμό της παράδοσης αγαθών που διατυπώνεται στο άρθρο 14, παράγραφος 1, της οδηγίας, lex specialis του οποίου οι προϋποθέσεις εφαρμογής έχουν αυτοτελή χαρακτήρα σε σχέση με τις προϋποθέσεις εφαρμογής της παραγράφου 1 [πρβλ. απόφαση της 25ης Φεβρουαρίου 2021, Gmina Wrocław (Μετατροπή του δικαιώματος ειδικής μακροχρόνιας επικαρπίας), C‑604/19, EU:C:2021:132, σκέψη 55 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία].
38 Για την εφαρμογή του άρθρου 14, παράγραφος 2, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2006/112 απαιτείται να πληρούνται δύο προϋποθέσεις. Αφενός, πρέπει να υφίσταται εντολή, προς εκτέλεση της οποίας ο εντολοδόχος μεσολαβεί, για λογαριασμό του εντολέα, στην παράδοση αγαθών, και, αφετέρου, πρέπει να ταυτίζονται οι παραδόσεις των αγαθών που αποκτήθηκαν από τον εντολοδόχο και οι παραδόσεις των αγαθών που πωλήθηκαν ή μεταβιβάστηκαν (πρβλ. απόφαση της 12ης Νοεμβρίου 2020, ITH Comercial Timişoara, C‑734/19, EU:C:2020:919, σκέψη 51).
39 Εάν πληρούνται οι δύο αυτές προϋποθέσεις, το άρθρο 14, παράγραφος 2, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2006/112 ορίζει ότι, κατά πλάσμα δικαίου, υπάρχουν δύο παραδόσεις πανομοιότυπων αγαθών πραγματοποιούμενες διαδοχικά, οι οποίες εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΦΠΑ. Δυνάμει του πλάσματος δικαίου, όταν υποκείμενος στον φόρο, ενεργών ιδίω ονόματι, πλην όμως για λογαριασμό τρίτου, μεσολαβεί σε παράδοση αγαθών, λογίζεται ότι λαμβάνει και παραδίδει προσωπικά τα εν λόγω αγαθά (πρβλ. απόφαση της 12ης Νοεμβρίου 2020, ITH Comercial Timişoara, C‑734/19, EU:C:2020:919, σκέψεις 49 και 50 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
40 Σε μια τέτοια περίπτωση, ο εν λόγω υποκείμενος στον φόρο διαδραματίζει, σύμφωνα με το άρθρο 14, παράγραφος 2, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2006/112, αναμφισβήτητο οικονομικό ρόλο στην επίμαχη παράδοση αγαθών, πράγμα που καθιστά δυνατό τον χαρακτηρισμό του ως ενδιαμέσου ο οποίος ενεργεί ιδίω ονόματι αλλά για λογαριασμό τρίτου (πρβλ. απόφαση της 19ης Φεβρουαρίου 2009, Athesia Druck, C‑1/08, EU:C:2009:108, σκέψεις 35 και 36).
41 Πρέπει, εξάλλου, να επισημανθεί ότι συνάδει προς τη φύση μιας σύμβασης εντολής σχετικής με την αγορά ηλεκτρικής ενέργειας για τη φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος το ότι η επιλογή της ποιότητας, της ποσότητας, του χρονικού σημείου αγοράς και του τρόπου χρήσης της ηλεκτρικής ενέργειας ανήκει στον χρήστη του σημείου φόρτισης, και όχι στον εντολοδόχο.
42 Εν προκειμένω, δεν μπορεί να αποκλειστεί το ενδεχόμενο οι επίμαχοι στην υπόθεση της κύριας δίκης συμβατικοί δεσμοί να θεωρηθούν ως συμβάσεις εντολής προς πώληση συναπτόμενες μεταξύ των φορέων εκμετάλλευσης του δικτύου σημείων φόρτισης, ως εντολέων, και της Digital Charging Solutions, ως εντολοδόχου, στο πλαίσιο των οποίων οι εν λόγω φορείς δίνουν εντολή στην τελευταία να πωλεί ηλεκτρική ενέργεια, ιδίω ονόματι αλλά για λογαριασμό τους, στους χρήστες ηλεκτρικών οχημάτων. Εν πάση περιπτώσει, υπό την επιφύλαξη των εξακριβώσεων των πραγματικών περιστατικών στις οποίες οφείλει να προβεί το αιτούν δικαστήριο, οι επίμαχοι στην υπόθεση της κύριας δίκης συμβατικοί δεσμοί μπορούν επίσης να χαρακτηριστούν ως συμβάσεις εντολής προς αγορά συναπτόμενες μεταξύ των χρηστών σημείων φόρτισης, ως εντολέων, και της Digital Charging Solutions, ως εντολοδόχου, στο πλαίσιο των οποίων οι εν λόγω χρήστες δίνουν εντολή στην τελευταία να αγοράζει από τους φορείς εκμετάλλευσης σημείων φόρτισης, ιδίω ονόματι αλλά για λογαριασμό των χρηστών, ηλεκτρική ενέργεια που προορίζεται να τους παραδοθεί για τις ανάγκες της φόρτισης των ηλεκτρικών οχημάτων τους.
43 Επομένως, φαίνεται να πληρούται η πρώτη προϋπόθεση εφαρμογής του άρθρου 14, παράγραφος 2, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2006/112.
44 Φαίνεται επίσης να πληρούται και η δεύτερη προϋπόθεση εφαρμογής της διάταξης αυτής, στο μέτρο που οι παραδόσεις των αγαθών τα οποία θεωρείται ότι αποκτήθηκαν από τον εντολοδόχο και οι παραδόσεις των αγαθών που πωλήθηκαν ή μεταβιβάστηκαν από αυτόν είναι πανομοιότυπες.
45 Συναφώς, δεδομένου ότι η διαφορά της κύριας δίκης αφορά επίσης το ζήτημα αν η παροχή στην οποία προβαίνει η Digital Charging Solutions συνιστά σύνθετη πράξη στο πλαίσιο της οποίας η παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας αποτελεί το χαρακτηριστικό και κυρίαρχο στοιχείο ή αν η παροχή αυτή αποτελείται από δύο χωριστές παροχές, δηλαδή την παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας και την παροχή πρόσβασης στο δίκτυο σημείων φόρτισης, πρέπει να προσδιοριστούν τα στοιχεία που είναι κρίσιμα για τους σκοπούς ενός τέτοιου χαρακτηρισμού και να διευκρινιστεί σε ποιον βαθμό ο χαρακτηρισμός αυτός μπορεί να έχει τυχόν συνέπειες όσον αφορά τη δεύτερη προϋπόθεση εφαρμογής της εν λόγω διάταξης.
46 Υπενθυμίζεται ότι όταν μια πράξη αποτελείται από δέσμη στοιχείων και ενεργειών, πρέπει να λαμβάνονται υπόψη όλες οι περιστάσεις υπό τις οποίες τελέστηκε η πράξη αυτή προκειμένου να κριθεί αφενός εάν, από απόψεως ΦΠΑ, πρόκειται περί δύο ή περισσότερων χωριστών παροχών ή περί ενιαίας παροχής, και αφετέρου εάν, στην τελευταία περίπτωση, η ενιαία αυτή παροχή πρέπει να χαρακτηριστεί ως «παράδοση αγαθών» ή ως «παροχή υπηρεσιών» (απόφαση της 20ής Απριλίου 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, σκέψη 27 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
47 Ειδικότερα, μολονότι από το άρθρο 1, παράγραφος 2, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας 2006/112 προκύπτει ότι κάθε πράξη πρέπει κανονικά να θεωρείται χωριστή και ανεξάρτητη, η πράξη που, από οικονομικής απόψεως, συνίσταται σε μία μόνον παροχή δεν πρέπει να κατακερματίζεται τεχνητά, ώστε να μην αλλοιώνεται η λειτουργικότητα του συστήματος του ΦΠΑ. Συναφώς, πρέπει να γίνει δεκτό ότι ενιαία παροχή υφίσταται όταν δύο ή περισσότερα στοιχεία ή ενέργειες του υποκειμένου στον φόρο με αποδέκτη τον πελάτη συνδέονται τόσο στενά μεταξύ τους ώστε αντικειμενικά να αποτελούν μία αδιάσπαστη οικονομική παροχή, της οποίας ο κατακερματισμός θα ήταν τεχνητός (απόφαση της 20ής Απριλίου 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, σκέψη 28 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
48 Επιπλέον, υπό ορισμένες περιστάσεις, περισσότερες τυπικώς αυτοτελείς παροχές, οι οποίες θα μπορούσαν να εκπληρωθούν χωριστά και, ως εκ τούτου, να αποτελέσουν αντικείμενο αυτοτελούς φορολόγησης ή απαλλαγής, πρέπει να λογίζονται ως ενιαία πράξη, αν δεν είναι ανεξάρτητες. Τούτο ισχύει ιδίως στην περίπτωση κατά την οποία πρέπει να θεωρηθεί ότι ένα ή περισσότερα στοιχεία συνιστούν την κύρια παροχή, ενώ, αντιστρόφως, άλλα στοιχεία πρέπει να λογιστούν ως μία ή περισσότερες παρεπόμενες παροχές οι οποίες, από πλευράς φορολογίας, ακολουθούν την τύχη της κύριας παροχής. Ειδικότερα, μια παροχή πρέπει να θεωρηθεί ως παρεπόμενη κύριας παροχής όταν δεν συνιστά αυτοσκοπό για τους πελάτες, αλλά το μέσο ώστε αυτοί να απολαύουν υπό τις καλύτερες συνθήκες της κύριας παροχής (απόφαση της 20ής Απριλίου 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, σκέψεις 29 και 30 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
49 Στο πλαίσιο της συνεργασίας που καθιερώνει το άρθρο 267 ΣΛΕΕ, εναπόκειται στα εθνικά δικαστήρια να κρίνουν εάν, υπό της περιστάσεις της εκάστοτε υπόθεσης, η επίμαχη παροχή συνιστά ενιαία παροχή και να διατυπώσουν συναφώς τις οριστικές εκτιμήσεις όσον αφορά τα πραγματικά περιστατικά της υπόθεσης (απόφαση της 20ής Απριλίου 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, σκέψη 31 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία). Ωστόσο, αποτελεί έργο του Δικαστηρίου να παρέχει στα εν λόγω δικαστήρια όλα τα σχετικά με το δίκαιο της Ένωσης ερμηνευτικά στοιχεία τα οποία ενδέχεται να αποδειχθούν λυσιτελή για την εκδίκαση των υποθέσεων των οποίων επιλαμβάνονται (απόφαση της 18ης Απριλίου 2024, Companhia União de Crédito Popular, C‑89/23, EU:C:2024:333, σκέψη 38 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
50 Εν προκειμένω, όπως εκτέθηκε στη σκέψη 12 της παρούσας απόφασης, η Digital Charging Solutions χρεώνει μηνιαίως στους χρήστες, αφενός, το κόστος της ηλεκτρικής ενέργειας που αγόρασαν για να φορτίσουν τα οχήματά τους και, αφετέρου, ένα πάγιο ποσό ως αμοιβή για την πρόσβαση στο δίκτυο σημείων φόρτισης, για την ενημέρωση σχετικά με τις τιμές της ηλεκτρικής ενέργειας και τη διαθεσιμότητα των σημείων αυτών και για τις λειτουργίες αναζήτησης και εντοπισμού των εν λόγω σημείων φόρτισης καθώς και σχεδιασμού διαδρομών.
51 Συναφώς, όπως εκτέθηκε στη σκέψη 30 της παρούσας απόφασης, θεμελιώδες κριτήριο για την εφαρμογή του κοινού συστήματος ΦΠΑ συνιστά το να λαμβάνεται υπόψη η οικονομική πραγματικότητα, όπως αυτή αντικατοπτρίζεται, κατ’ αρχήν, στις συμβατικές διευθετήσεις.
52 Κατά συνέπεια, το ζήτημα αν η προμήθεια ηλεκτρικής ενέργειας από εταιρία όπως η Digital Charging Solutions για τη φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος αποτελεί, μαζί με τις λοιπές παροχές που περιγράφονται στη σκέψη 50 της παρούσας απόφασης, ενιαία σύνθετη πράξη μπορεί να εξαρτάται από τους όρους υπό τους οποίους πρέπει να καταβάλλεται, σύμφωνα με τις σχετικές συμβατικές διευθετήσεις, η αμοιβή για την εν λόγω προμήθεια και τις εν λόγω υπηρεσίες.
53 Ειδικότερα, μπορεί να θεωρηθεί ότι υπηρεσίες πρόσβασης σε εξοπλισμό φόρτισης, τεχνικής βοήθειας, κράτησης σημείου φόρτισης, παρακολούθησης του ιστορικού των φορτίσεων ή αποθήκευσης πιστωτικών μονάδων σε ψηφιακό πορτοφόλι οι οποίες δεν παρέχονται έναντι καταβολής πάγιου ποσού, ανεξάρτητου από οποιαδήποτε προμήθεια ηλεκτρικής ενέργειας, αποτελούν, μαζί με την προμήθεια αυτή, ενιαία σύνθετη πράξη από απόψεως ΦΠΑ (πρβλ. απόφαση της 20ής Απριλίου 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, σκέψη 32).
54 Αντιθέτως, όπως παρατήρησε η γενική εισαγγελέας στα σημεία 24 έως 29 των προτάσεών της, όταν ο χρήστης πρέπει να καταβάλλει την αμοιβή για τις άλλες αυτές παροχές υπό μορφή χωριστού πάγιου ποσού, πληρωτέου σε μηνιαία βάση, ανεξαρτήτως οποιασδήποτε προμήθειας ηλεκτρικής ενέργειας, πρέπει να γίνει δεκτό, υπό την επιφύλαξη των εξακριβώσεων στις οποίες οφείλει να προβεί το αιτούν δικαστήριο, ότι οι εν λόγω υπηρεσίες είναι χωριστές και ανεξάρτητες από την προμήθεια ηλεκτρικής ενέργειας αυτήν καθεαυτήν.
55 Πράγματι, εάν γινόταν δεκτό, υπό τέτοιες συνθήκες, ότι οι επίμαχες υπηρεσίες είναι άρρηκτα συνδεδεμένες με την προμήθεια ηλεκτρικής ενέργειας ή αμιγώς παρεπόμενες σε σχέση με αυτήν, ώστε να αποτελούν, μαζί με την εν λόγω προμήθεια, ενιαία σύνθετη πράξη, η οικονομική πραγματικότητα θα παραγνωριζόταν τεχνητά ως προς δύο σημεία. Το μεν πρώτο αφορά τις μηνιαίες περιόδους κατά τις οποίες ο χρήστης δεν προμηθεύεται ηλεκτρική ενέργεια, ενώ υποχρεούται να καταβάλλει, σύμφωνα με τους όρους της σύμβασης που έχει συνάψει με την Digital Charging Solutions, το πάγιο ποσό για τις ανωτέρω υπηρεσίες. Το δε δεύτερο αφορά το γεγονός ότι, σύμφωνα με τους εν λόγω όρους, το πάγιο αυτό ποσό, το οποίο χρεώνεται ως χωριστό στοιχείο, δεν μεταβάλλεται ούτε ανάλογα με την ποσότητα της ηλεκτρικής ενέργειας που παρέχεται στον χρήστη ούτε ανάλογα με τον αριθμό των φορτίσεων εντός της ίδιας μηνιαίας περιόδου.
56 Εξάλλου, εφόσον ο χρήστης μπορεί να φορτίσει το όχημά του σε δίκτυα σημείων φόρτισης ευρισκόμενα σε πλείονα κράτη μέλη και, ως εκ τούτου, ο τόπος παράδοσης της ηλεκτρικής ενέργειας ενδέχεται να ποικίλλει ανάλογα με τις διάφορες αγορές που αυτός πραγματοποιεί, η αντιμετώπιση των εν λόγω υπηρεσιών ως παρεπόμενου στοιχείου μιας σύνθετης ενιαίας πράξης της οποίας η κύρια παροχή συνίσταται στην παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας θα είχε ακόμη πιο τεχνητό χαρακτήρα από απόψεως οικονομικής πραγματικότητας.
57 Υπό τις συνθήκες αυτές, όπως παρατήρησε η γενική εισαγγελέας στο σημείο 68 των προτάσεών της, η παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας, αυτή καθεαυτήν, από την Digital Charging Solutions προς τον χρήστη δεν διαφέρει από την παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας από τον φορέα εκμετάλλευσης του σημείου φόρτισης προς την εν λόγω εταιρία και, κατά συνέπεια, πληρούται η δεύτερη προϋπόθεση του άρθρου 14, παράγραφος 2, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2006/112.
58 Ωστόσο, εξ αυτού δεν μπορεί να συναχθεί ότι η εν λόγω δεύτερη προϋπόθεση δεν πληρούται, αν το αιτούν δικαστήριο κρίνει ότι η παροχή στην οποία προβαίνει η Digital Charging Solutions συνιστά ενιαία και σύνθετη πράξη, της οποίας το χαρακτηριστικό και κυρίαρχο στοιχείο είναι η παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας.
59 Πράγματι, όπως εκτέθηκε στις σκέψεις 47 και 48 της παρούσας απόφασης, τυχόν τέτοιος χαρακτηρισμός θα προέκυπτε από το γεγονός ότι οι λοιπές υπηρεσίες που παρέχει η ανωτέρω εταιρία θα θεωρούνταν άρρηκτα συνδεδεμένες με την παράδοση ηλεκτρικής ενέργειας ή αμιγώς παρεπόμενες σε σχέση με αυτήν. Συνεπώς, οι εν λόγω υπηρεσίες, οι οποίες δικαιολογούν την αμοιβή του ενδιαμέσου, θα αποσκοπούσαν μόνο στο να καταστεί δυνατή η παράδοση, στον χρήστη σημείου φόρτισης, της ηλεκτρικής ενέργειας η οποία αποτέλεσε αντικείμενο της παράδοσης αγαθών που θεωρείται ότι πραγματοποιήθηκε από τον φορέα εκμετάλλευσης του σημείου αυτού προς τον εν λόγω ενδιάμεσο.
60 Κατόπιν των ανωτέρω, στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 14 της οδηγίας 2006/112, σε συνδυασμό με το άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας, έχει την έννοια ότι η φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος σε δίκτυο δημόσιων σημείων φόρτισης στο οποίο ο χρήστης έχει πρόσβαση μέσω συνδρομής συναφθείσας με εταιρία διαφορετική από τον φορέα εκμετάλλευσης του δικτύου συνεπάγεται ότι η καταναλούμενη ηλεκτρική ενέργεια θεωρείται ότι παραδίδεται, αρχικά, από τον φορέα εκμετάλλευσης του δικτύου στην εταιρία που παρέχει πρόσβαση σε αυτό και, εν συνεχεία, από την εν λόγω εταιρία στον χρήστη, έστω και αν ο τελευταίος επιλέγει την ποσότητα, το χρονικό σημείο και τον τόπο φόρτισης καθώς και τον τρόπο χρήσης της ηλεκτρικής ενέργειας, όταν η εταιρία αυτή ενεργεί ιδίω ονόματι αλλά για λογαριασμό του χρήστη στο πλαίσιο σύμβασης εντολής, κατά την έννοια του άρθρου 14, παράγραφος 2, στοιχείο γʹ, της οδηγίας.
Επί των δικαστικών εξόδων
61 Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (πέμπτο τμήμα) αποφαίνεται:
1) Το άρθρο 14, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2009/162/ΕE του Συμβουλίου, της 22ας Δεκεμβρίου 2009, σε συνδυασμό με το άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, όπως τροποποιήθηκε,
έχει την έννοια ότι:
η προμήθεια ηλεκτρικής ενέργειας για τη φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος σε σημείο φόρτισης το οποίο αποτελεί μέρος δημόσιου δικτύου τέτοιων σημείων συνιστά παράδοση αγαθών κατά την έννοια της πρώτης από τις διατάξεις αυτές.
2) Το άρθρο 14 της οδηγίας 2006/112, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2009/162, σε συνδυασμό με το άρθρο 15, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112, όπως τροποποιήθηκε,
έχει την έννοια ότι:
η φόρτιση ηλεκτρικού οχήματος σε δίκτυο δημόσιων σημείων φόρτισης στο οποίο ο χρήστης έχει πρόσβαση μέσω συνδρομής συναφθείσας με εταιρία διαφορετική από τον φορέα εκμετάλλευσης του δικτύου συνεπάγεται ότι η καταναλούμενη ηλεκτρική ενέργεια θεωρείται ότι παραδίδεται, αρχικά, από τον φορέα εκμετάλλευσης του δικτύου στην εταιρία που παρέχει πρόσβαση σε αυτό και, εν συνεχεία, από την εν λόγω εταιρία στον χρήστη, έστω και αν ο τελευταίος επιλέγει την ποσότητα, το χρονικό σημείο και τον τόπο φόρτισης καθώς και τον τρόπο χρήσης της ηλεκτρικής ενέργειας, όταν η εταιρία αυτή ενεργεί ιδίω ονόματι αλλά για λογαριασμό του χρήστη στο πλαίσιο σύμβασης εντολής, κατά την έννοια του άρθρου 14, παράγραφος 2, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2006/112, όπως τροποποιήθηκε.